简化长期股权投资成本法核算的探索

根据《企业会计准则——投资》（以下简称“准则”）及注册会计师考试教材

《会计》对长期股权投资成本法的相关规定，投资企业采用成本法核算时，应

于被投资单位宣告分派利润或现金股利时确认投资收益，且确认的投资收益仅

限于被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配，所获得的被投资单位

宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位接受投资后产生的累积净利润的部

分，应作为初始投资成本的收回，冲减长期股权投资成本。在具体处理时，应

当分别投资年度和以后年度处理。

一、目前采用的一般处理方法

(1) 投资年度的利润或现金股利的处理

投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资单位实现的净损益X投资

企业持股比例X [当年投资持有月份+全年月份（12)](公式①）

应冲减初始投资成本的金额=被投资单位分派的利润或现金X投资企业持股比例

—投资企业投资年度应享有的投资收益（公式②）

如果公式②中前者大于后者，应按上述公式计算应冲减的投资成本；如果前者

等于或小于后者，则不需要计算冲减初始投资成本的金额，应分得的利润或现

金股利全部确认为当期投资收益。

(2) 投资年度以后的利润或现金股利的处理

应冲减初始投资成本的金额=(投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或

现金股利一投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）X投资企业的持

股比例一投资企业已冲减的初始投资成本（公式③）

应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利一应冲减初始投资成本

的金额（公式④）

如果公式③中前者大于后者，则按上述公式计算应冲减初始投资成本；如果前

者等于或小于后者，则被投资单位当期分派的利润或现金股利中应由投资企业

享有的部分，应于当期全部确认为投资企业的投资收益。另外，如果公式③为

负数时，应将原已冲减的初始投资成本再恢复增加长期股权投资的账面价值，

但恢复增加数不能大于原冲减数。

二、“收益优先法”的运用

笔者认为，上述公式复杂烦琐，理解记忆困难，主要存在以下三方面不足：首

先，对长期股权投资投资收益的核算，应区分“投资年度”和“以后年度”，

但实际工作中二者往往难于区分，有时还会产生混淆’这无疑会加大其计算和

分析的工作量；其次，对投资以后年度应冲减初始投资成本金额的确定，需计

算被投资单位累积分派的现金股利及累积实现的净损益，导致投资年度越往后，

计算的工作量会越大；再次，计算顺序不统一，缺乏连贯性，对投资

年度先确

认投资收益，而对以后年度则先确认应冲减的初始投资成本。鉴于此，笔者提

出简化处理方法。具体计算过程如下：

投资企业应享有的投资收益=上年投资企业投资持有月份中被投资单位实现净损

益X投资企业持股比例（公式⑤）

应冲减初始投资成本的金额=投资企业当年获得的利润或现金股利一投资企业应

享有的投资收益（公式⑥）

在公式⑥中，结果大于零时，其差额为应冲减的初始投资成本数；结果小于零

时，其差额为应转回的已经冲减的初始投资成本数，但转回增加数不能大于原

冲减数；结果等于零时，既不冲减初始投资成本，也不转回已经冲减的初始投

资成本，投资企业应将当年获得的利润或现金股利全部确认为投资收益。在运

用此方法进行长期股权投资核算时，只需先直接确认投资企业的投资收益，故

本文将此种确认投资收益的方法称为“收益优先法”。

三、举例说明

甲企业2001年1月1日对乙公司进行长期股权投资，占乙公司有表决权资本的

5%,乙公司当年实现的净利润于下年度2月宣告发放现金股利。2001年2月乙

公司宣告分派现金股利100万元；2001年乙公司实现净利润200万元，2002年

2月宣告分派现金股利180万元；2002年乙公司实现净利润280万元，2003年

2月宣告分派现金股利280万元；2003年乙公司亏损50万元，2004年2月宣

告分派现金股利150万元；2004年乙公司实现净利润600万元，2005年2月宣

告分派现金股利300万元。甲企业具体会计处理如下：

⑴2001年，因“上年投资持有月份”为零，则应确认的投资收益为0，应冲减

的初始投资成本为100X5%—0=5万元，即应冲减初始投资成本5万元。

借：应收股利50 000

贷：长期股权投资50 000

⑵2002年，应确认的投资收益为200X5%=10万元，应冲减投资成本为180X5%

—10=-1万元，即应转回初始投资成本1万元。

借:应收股利90 000

长期股投资10 000

贷：投资收益100 000

(3) 2003年，应确认的投资收益为280X5%=14万元，应冲减初始投资成本为

280X5%-14=0,既不冲减也不转回初始投资成本。

借：应收股利140 000

贷：投资收益140 000

(4) 2004年应确认的投资收益为(-50)X 5%= -2. 5万元，即应冲减投资收益2.5

万元，应冲减初始投资成本为150X5%—(-2. 5) =10万元，即应冲减初始投资成

本10万元。

借:应收股利75 000

投资收益25 000

贷：长期股权投资100 000

(5) 2005年，应确认的投资收益为600X5%=30万元，应冲减初始投资成本为

300X5%_30=-15万元，即应转回初始投资成本，但转回增加数不能大于原冲

减数14万元(5—1+10)，则初始投资成本只能转回14万元。然而应收股利为

300X5%=15万元，故最后只能确认投资收益15+14=2

9万元。

借:应收股利150 000

长期股权投资140 000

贷：投资收益290 000

下面，以甲企业2005年的经济业务为例，若按准则的要求，则其具体处理如下:

首先，2005年属于“以后年度”，应先确定应冲减的初始投资成本，再确认投

资收益。

其次，应冲减的初始投资成本=[(100+180+280+150+300)— (200+280—50

+600)]X5%_(5_1 + 10)=-15万元，但转回数不能大于原冲减数14万元(5—

1+10),故初始投资成本只能转回14万元。

最后，应确认的投资收益为300X5%+14=29万元。

借:应收股利150 000

长期股权投资140 000

贷：投资收益290 000

由此可见，运用“收益优先法”与运用准则规定的方法所得到的结果完全一致。

相比之下，“收益优先法”更直接、简便，易于理解。具体核算时，既不必区

分“投资年度”和“以后年度”，也不需计算被投资单位累积分派的现金股利

及累积实现的净损益，计算过程大大简化。