中级财务会计_笔记

第一章 总  论

第一节 财务会计及其特征

一、财务会计的特征—— 对外报告

投资人→投资决策

债权人→信贷决策

客户   →商业决策

供应商→商业决策

二、财务会计信息的质量特征

可理解性→清晰易懂

相关性：预测价值 反馈价值 及时性

可靠性：真实性 可核性 中立性

可比性：统一性 一贯性

三、社会环境对会计的影响

会计主体  持续经营  会计分期  货币计量

第二节 会计的基本假设

 权责发生制  企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制基础要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计入利润表；凡是不属于当期的收入和费用，既使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。

第三节：财务会计概念框架（理论体系）

财务报告目标  财务会计作为对外报告会计，其目的是为了在企业管理层和外部信息使用者之间存在信息不对称的情况下，通过向外部会计信息使用者提供有用的信息，帮助财务报告使用者做出相关决策。承担这一信息载体和功能的便是企业编制的财务报告。

基本准则明确了财务报告的目标  向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者做出经济决策。

    财务报告使用者主要包括投资者、债权人、及其有关部门和社会公众等。   

    概括而言，我国企业财务报告的目标是向财务报告使用者提供决策有用的信息，其中，满足投资者决策的要求是会计准则的主要目标，是我国资本市场的核心定位。

关于会计假设

“主体假设”   会计主体，是指企业会计确认、计量和报告的空间范围，企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计处理。 

“持续经营假设”  持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务，在这一假设下，会计确认、计量和报告应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提 。

“会计分期假设”  会计分期，是指将一个企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间，通过按期编报财务报告，及时向财务报告使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的信息。  

“以货币为计量单位假设”  货币计量，是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币计量，反映会计主体的各项生产经营活动。         

会计信息质量要求

“可靠性”   “相关性”     “可理解性”     “可比性”  “实质重于形式”  “重要性”  “谨慎性”   “及时性”

第四节  财务报告要素

   基本准则对各会计要素的定义，突出了经济利益的核心特征，建立起了会计要素确认体系，规定会计要素在确认时，均应满足相应条件：

    即①符合会计要素的定义；②相关的经济利益很可能流入或者流出企业；③该经济利益流入或者流出的金额能够可靠计量。

一、财务状况要素  

资产 负债 所有者权益

二、经营成果要素

收入 费用 利润

     收入、费用的定义，不仅仍然强调了日常活动，而且还突出了收入、费用与所有者权益之间的关系。

     提出了利得和损失这两个概念，而且区分直接计入所有者权益的利得和损失、直接计入当期损益的利得和损失。

收入、费用的定义 

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入 。

费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。 

利得和损失

利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。

损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

利得和损失的类别

直接计入所有者权益的利得和损失，是指  ①不应计入当期损益  ②会导致所有者权益发生增减变动的  ③与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失.

直接计入当期利润的利得和损失，是指  ①应当计入当期损益  ②会导致所有者权益发生增减变动的  ③与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

    会计要素的计量

    计量属性：五种（比较）

    计量属性的选择原则：  企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。 

会计要素计量属性

第一节   现金

一、现金的管理

（一）现金的含义  广义现金 狭义现金   （我国是广义和狭义并存）

（二）现金的内部控制  1．实行职能分开原则  2．现金收付的交易必须要有合法的原始凭证  3．建立收据和的领用制度  4.加强监督与检查  5.企业的出纳人员应定期进行轮换，不得一人长期从事出纳工作 

二、现金的核算

（一）现金的序时核算  方法是设置与登记现金日记账 

（二） 现金的总分类核算  方法：需要设置“库存现金”科目。实务中，一般是把现金收付款凭证按照对方科目进行归类，定期填制汇总收付款凭证，据以登记库存现金总账科目。 

（三）备用金的核算  备用金是指企业预付给职工和内部有关单位用作差旅费、零星采购和零星开支，事后需要报销的款项。 

账户设置：其他应收款、备用金（可单设）

业务处理方法 ：随借随用、用后报销 ；定额备用金 

预借时：     

  借：其他应收款或备用金

    贷：库存现金

报销时：     

  借：管理费用

  库存现金     

    贷：其他应收款或备用金

报销时：    

  借：管理费用

    贷：库存现金

 （四）现金清查    清查结果的账务处理（重点）

现金溢缺时通过“待处理财产损溢”挂账。

查明原因后的处理（现金短缺） ： 

借：其他应收款（应由责任人赔偿或保险公司赔偿 ）  

借：管理费用（无法查明原因） 

   贷：待处理财产损溢

查明原因后的处理（现金溢余） ： 

借：待处理财产损溢 

  贷：其他应付款（应支付给有关人员或单位） 

  贷：营业外收入—盘盈利得（无法查明原因） 

第二节 银行存款  

一、开立账户规定      基本存款账户   一般存款账户    临时存款账户   专用存款账户

二、银行转账结算    

1. 转账结算定义  转账结算是指企业单位之间的款项收付不是动用现金，而是由银行从付款单位的存款账户划转到收款单位的存款账户的货币清算行为。 

特点：双方收付不动用现金

2.转账结算方式   各种转账结算方式的共性为: 收款方最终将增加银行存款  付款方最终将减少银行存款

收款方：                                         付款方：

借：银行存款                                      借：有关科目             

   贷：有关科目                                      贷：银行存款

第三章  应收和预付款项

第一节 应收票据

一、应收票据的计价  应收票据一般按其面值计价。对于带息的应收票据，应于期末计提利息并增加应收票据的账面价值。

二、应收票据的会计处理  1.应收票据取得  2.应收票据收回

例 题：

华联公司2006年9月1日销售一批产品给A

公司，货已发出，上注明的销售收入为200 000元，额34 000元。收到A公司交来的商业承兑汇票一张，期限为6个月，票面利率为5%。

会计分录如下：

（1）收到票据

借：应收票据          234 000

  贷：主营业务收入                200 000

      应交税金-应交（销项税额）  34 000

（2）年度终了（2006年12月31日），计提票据利息。

234 000×5% ÷12 × 4=3 900（元）

借：应收票据       3 900

  贷：财务费用            3 900

（3）票据到期收回货款

收款金额=234 000（1+5%÷12×6） =239 850（元）   2006年未计提票据利息 =234000×5%÷12×2=1950

借：银行存款              239 850

贷：应收票据             237 900

财务费用               1 950

3.应收票据贴现

贴现期=票据期限－企业已持有票据期限

贴现利息=票据到期值×贴现率×贴现期

贴现所得=票据到期值－贴现利息

第二节 应收账款

一、应收账款的确认

经营活动引起：销售商…、提供劳务

与确认收入相关

二、应收账款的计价（解决计量问题）

（一）正常销售按应收的全部款项入账  销售货物或提供劳务的价款；；以及代购货方垫付的包装费、运杂费等 

（二）商业折扣 在存在商业折扣的情况下，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣以后的实际售价确认。

例 题：

华联实业股份有限公司赊销商品一批，按价目表的价格计算，货款金额总计10 000元，给买方的商业折扣为 10％，适用税率为17％。代垫运杂费500元（假设不作为计税基数）。 

赊销时:

借：应收账款         11030                           

  贷：主营业务收入         9000                            

      应交税费一应交（销项税额）1530          

      银行存款              500                    

收到款项时：

借：银行存款  11030                     

贷：应收账款     11030                  

（三）现金折扣

1.总价法

总价法是将未减去现金折扣前的金额作为应收账款的入账价值 

总价法将销售方把给予客户的现金折扣视为融资的理财费用，会计上作为财务费用处理。 

2.净价法 

净价法是将扣减最大现金折扣后的金额作为应收账款的入账价值。 

净价法将客户取得折扣视为正常现象，将由于客户超过折扣期限而多收入的金额，视为提供信贷获得的收入，于收到账款时入账，冲减财务费用。 

例 题：

华联实业股份有限公司赊销一批商品，货款为 100 000元，规定对货款部分的付款条件为2／10、N／30，适用的税率为17％。假设折扣时不考虑，华联实业股份有限公司应作会计分录：

（1）总价法

销售业务发生时，根据有关销货：

借：应收账款               117000

  贷：主营业务收入                      100000

      应交税费——应交（销项税额） 17000

假若客户于10天内付款时：

借：银行存款   115 000                                           

    财务费用     2 000                                         

  贷：应收账款          117 000                          

假若客户超过10天付款，则无现金折扣：

借：银行存款       117000

  贷：应收账款           117 000                                        

（2）净价法

销售业务发生时，根据有关销货：

借：应收账款       115000

  贷：主营业务收入                      98000

      应交税费——应交（销项税额）17000   

10天内收到货款时：

借：银行存款           115000

  贷：应收账款               115000

超过10天收到货款：

借：银行存款       117000

  贷：应收账款          115000

      财务费用            2000

三、坏账及其确认  确认：有确凿证据表明确实无法收回的应收款项。  债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等 

坏账损失的核销方法

直接转销法  直接转销法是指在实际发生坏账时，确认坏账损失，计入期间费用，同时注销该笔应收账款。

核销坏账时：       借：管理费用

                      贷：应收账款

已核销的坏账又收回时：       借：应收账款                        同时：     借：银行存款贷： 

贷：管理费用                                   贷：应收账款  

备抵法  备抵法，是指按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收款项的全部或部分被确认为坏账时，应根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收款项金额的一种核算方法。

按期估计坏账时：       借：资产减值损失

                           贷：坏账准备

核销坏账时：         借：坏账准备

                        贷：应收账款

已转销的坏账又收回时：      借：应收账款               同时：    借：银行存款 

                               贷：坏账准备                          贷：应收账款

第三节 预付账款和其他应收款

一、预付账款  预付账款是指企业按照购货合同规定预付给供应单位的款项  设置“预付账款”科目 

二、其他应收款   其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。 

第四章  存 货

第一节  存货及其分类

一、存货的概念与特征   存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。 

特征：   有形资产  销售或耗用为目的   较大的流动性  属于非货币性资产 

二、存货的确认条件   与该存货有关的经济利益很可能流入企业；该存货的成本能够可靠地计量。

在实务中，应注意以下几种情况下的存货确认：在途存货，代销商品，售后回购，分期收款销售，附有销售退回条件的商品销售，购货约定。

三、存货的分类：（一）存货按经济用途的分类：原材料，在产品，自制半成品，产成品，商品，周转材料。 

（二）存货按存放地点的分类：在库存货，在途存货，在售存货，在制存货。 

（三）存货按取得方式的分类：外购存货，自制存货，委托加工存货，投资者投入的存货，接受捐赠取得的存货，债务重组取得的存货，盘盈的存货，非货币性资产交换取得的存货。 

第二节  存货的初始计量

存货的初始计量应以取得存货的实际成本为基础，实际成本包括采购成本、加工成本和其他成本。 

一、外购存货  外购存货的成本是指采购成本.

（一）存货验收入库和货款结算同时完成  

即款付货到时：            借：原材料等

                              应交税金—应交（进项税额）

                             贷：银行存款等

（二）货款已结算但存货尚在运输途中即款付货未到时：

借：在途物资                                          借：原材料等 

    应交税金—应交（进项税额）                     贷：在途物资

  贷：银行存款等

（三）存货已验收入库但货款尚未结算即货到款未付：

月末先按暂估价入库                        下月初用红字冲回

借：原材料等                               借：原材料等

   贷：应付账款                               贷：应付账款   

（四）采用预付货款方式购入存货

（五）采用赊购方式购入存货  如果购入存货具有融资性质的，存货应按其现值入账。

（六）外购存货发生短缺的会计处理※

二、自制存货

三、委托加工存货

四、投资者投入的存货

五、接受捐赠取得的存货

六、以非货币性资产交换取得的存货

七、通过债务重组取得的存货

第三节 发出存货的计价方法

一、存货计价方法的选择对财务报表的影响

二、发出存货的计价方法—均指实际成本法：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法。（我国会计准则规定不允许采用后进先出法）

三、发出存货的会计处理

原材料：按其用途，将其成本直接计入产品成本或当期费用，或作为有关项目支出。

周转材料：一般企业指包装物、低值易耗品；建筑施工企业指钢模板、木模板、脚手架 

库存商品：库存商品通常用于对外销售，但也可能用于在建工程、对外投资、债务重组、非货币性资产交换等方面。会计处理有所不同。

（一）发出原材料

生产经营领用：借：生产成本          对外出售：按其收入  借：银行存款

                  制造费用                                贷：其他业务收入

                  管理费用                                    应交税费—应交（销项税额）

                  销售费用                     按其成本  借：其他业务支出

                 贷：原材料                                贷：原材料

基建工程或福利部门领用：   借：在建工程

                             贷：原材料

                                 应交税费—应交（进项税额转出） 

（二）发出周转材料

生产成本：构成产品实体一部分 

制造费用：属于一般性物料消耗

销售费用：销售部门领用且随同商品  出售但不单独计价的其他业务成本：随同商品出售且单独计价

销售费用：用于出借的

管理费用：管理部门领用的

工程施工：建造承包商使用的钢模板、木模板、脚手架等

按账面价值

账面价值的转销方法：一次转销法、五五摊销法、分次摊销法

（三）发出库存商品

对外销售结转成本： 借：主营业务成本      用于在建工程：  借：在建工程 

                     贷：库存商品                          贷：库存商品   

                                                             应交税费—应交（销项税额）

用于对外投资：  借：长期股权投资                                           

                   贷：库存商品                             

                       应交税费——应交（销项税额）   

第四节 计划成本法和存货估价法

一、计划成本法

（一）计划成本法的基本核算程序 1．制定存货的计划成本目录 

2.设置“材料成本差异”科目※

 3．设置“材料采购”科目※ 

4．存货的日常收入与发出均按计划成本计价 

材料成本差异 

借方登记：

借方登记： 

购入存货的实际成本 

账务处理模式：

付款时：       借：材料采购 （实际成本）                               

                   应交税费——应交（进项税额）       

                  贷：银行存款或应付票据等                                    

入库时：        借：原材料 （计划成本）                                 

                  贷：材料采购                                    

转入库差异：   借：材料采购                           或  借：材料成本差异（超支差）       

                 贷：材料成本差异（节约差）                 贷：材料采购 

（三）存货的发出及成本差异的分摊

差异分摊对象：发出存货、库存存货

差异分摊方法： 计算差异率：本月差异率  上月差异率

账务处理模式：

按计划成本发出原材料：  借：生产成本       

                            管理费用    

                          贷：原材料            

分摊发出材料应负担的节约差异：  借：生产成本                 

                                    管理费用           

                                   贷：材料成本差异     

分摊发出材料应负担的超支差异：        借：生产成本           

                                          管理费用         

                                         贷：材料成本差异      

（四）计划成本法的优点：可以简化存货的日常核算手续，有利于考核采购部门的工作业绩。 

二、存货估价法

（一）毛利率法  毛利率法是根据本期销售净额乘以前期实际（或本月计划）毛利率匡算本期销售毛利，并计算发出存货成本的一种方法

计算公式如下：

毛利率=销售毛利÷销售净额×100%

销售净额=商品销售收入-销售退回与折让

销售毛利=销售净额×毛利率

销售成本=销售净额-销售毛利

期末存货成本=期初存货成本+本期购货成本-本期销售成本

计算公式可以简化为：销售成本=销售净额×（1-毛利率）

例题：

某商场月初纺织品存货成本146000元，本期购货成本850000元，销货收入1200000元，销售退回与折让合计10000元，上季度该类商品毛利率为25%。如采用毛利率法，本月已销存货和月末存货的成本为多少？

  本月销售净额=1 200 000-10 000=1 190 000（元）

  销售毛利=1190000 × 25%=297 500（元）

  销售成本= 1190000- 297 500=2 500（元）

        或= 1190000 × （1-毛利率）= 1190000× （1-25%）=2 500（元）

  月末存货成本=146000+850000-2500=103500（元）

（二）零售价法

零售价法是指用成本占零售价的百分比计算期末存货成本的一种方法。

基本内容如下：

期初存货和本期购货同时按成本和零售价记录，以便计算可供销售的存货成本和售价总额；

期初存货和本期购货同时按成本和零售价记录，以便计算可供销售的存货成本和售价总额；

计算成本占零售价的百分比，即成本率。

（期初存货成本+本期购货成本）÷（期初存货售价+本期购货售价）

计算期末存货成本，公式为=期末存货售价总额×成本率   

计算本期销售成本，公式为=期初存货成本+本期购货成本-期末存货成本

例题：

某商店2007年3月份的期初存货成本100000元，售价总额125000元；本期购货成本450000元，售价总额675000元；本期销售收入0000元。

成本率=（100000+450000）÷（125000+675000）× 100%=68.75%

期末存货售价= 125000+ 675000- 0000 =160 000（元）

期末存货成本= 160000× 68.75%=110000（元）

本期销货成本= 100000+450000- 110000=440 000（元）

第五节  存货的期末计量

一、成本与可变现净值孰低法的含义

成本与可变现净值孰低法，是指按照存货的成本与可变现净值两者之中的较低者对期末存货进行计量的一种方法。 

成本指期末存货的实际成本 

可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。 

二、存货可变现净值的确定

（一）确定存货可变现净值应当考虑的主要因素

1．应以确凿的证据为基础  2.应考虑持有存货的目的  3.应考虑资产负债表日后事项的影响 

（二）存货估计售价的确定

这是确定存货可变现净值确定的关键

商品或产成品估计售价的确定

l．为执行销售合同而持有的存货，通常应当以产成品或商品的合同价格作为估计售价。 

2．如果企业持有存货的数量多于销售合同订购数量，超出部分的存货可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格作为估计售价。

3．没有销售合同或者劳务合同约定的存货，其可变现净值应当以产成品或商品一般销售价格或原材料的市场价格作为估计售价。

材料存货的期末计量

（一）对用于出售而持有的材料，应直接比较材料的成本和根据材料估计售价确定的可变现净值。

（二）对用于生产而持有的材料，应当将材料的期末计量与所生产的产成品期末价值减损情况联系起来，按如下原则处理：

1．如果用该材料生产的产成品的可变现净值预计高于生产成本，则该材料应当按照成本计量。 

甲材料 ：账面成本为500000元  市场购买价格460000元 

A产品 ：生产成本为900000元  可变现净值为920000元 

表明用甲材料生产的A 产品并没有发生价值减损。因此，甲材料仍应按其成本500000元列示在期末资产负债表的存货项目之中，不计提存货跌价准备。

2．如果材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于生产成本，则该材料应当按可变现净值计量。 

乙材料 ：账面成本为250000元  市场购买价格220000元 

由于乙材料市场价格下降，用乙材料生产的B产品的售价也发生了相应的下降，由原来的650000元降为590000元。将乙材料加工成B产品，尚需投入人工及制造费用350000元，估计销售费用及税金为30000元。  

乙材料 ：账面成本为250000元  市场购买价格220000元    

B产品 ：生产成本为600000元（250000+350000）  可变现净值为560000元（590000-30000） 

乙材料的可变现净值：210000元（590000-350000-30000）  即乙材料按其210000元列示于资产负债表的存货项目。

四、存货跌价准备的计提方法

（一）存货减值的判断依据

1．该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；2．企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；3．企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；4．因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；5．其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。

（二）存货跌价准备的计提和转回

按单项提，特殊情况例外。  成本低于可变现净值不需作账务处理

可变现净值低于成本。  每一会计期末，比较成本与可变现净值计算出应计提的准备，然后与“存货跌价准备”科目的余额进行比较，若应提数大于已提数，应予补提；反之，应冲销部分已提数。

提取时： 借：资产减值损失                转回时：  借：存货跌价准备      

           贷：存货跌价准备                           贷：资产减值损失

（三）存货跌价准备的结转

已经计提跌价准备的存货在发出时，应当根据不同情况，对已计提的存货跌价准备进行适当的会计处理。

1．生产经营领用的存货，领用时一般可不结转相应的存货跌价准备，待期末计提存货跌价准备时一并调整。如果需要同时结转已计提的存货跌价准备的： 

借：存货跌价准备

      贷：生产成本

2．销售的存货   借：存货跌价准备

                  贷：主营业务成本

3.可变现净值为零的存货   将其账面余额全部转销，同时转销相应的存货跌价准备。 

     借：资产减值损失  （差额）                           

         存货跌价准备  （已提取的存货跌价准备）               

       贷：库存商品  （账面余额）                        

第六节 存货清查

一、清查方法   实地盘点（查明原因分清责任 ）  账实核对  清查结果存货盘存报告单 

二、存货盘盈与盘亏的会计处理    盘盈、盘亏存货先挂账“待处理财产损溢——待处流动资产损溢” 

（一）存货盘盈  报经批准处理后，冲减当期管理费用。 

（二）存货盘亏  报经批准处理后，分别以下情况进行会计处理： 

（1）属于定额内自然损耗造成的短缺，计入管理费用；（2）属于收发计量差错和管理不善等原因造成的短缺或毁损，将扣除可收回的保险公司和过失人赔款以及残料价值后的净损失，计入管理费用；（3）属于自然灾害或意外事故等非常原因造成的毁损，将扣除可收回的保险公司和过失人赔款以及残料价值后的净损失，计入营业外支出。

第五章  投    资

说明：

            基本金融工具 ：现金  应收款项  应付款项  债券投资  股权投资等

金融工具 ｛

           衍生金融工具 ：金融期货  金融期权  金融互换  净额结算的商品期货等

第一节  交易性金融资产 

一、交易性金融资产的含义  交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购买的股票、债券、基金等。 

特征：以公允价值计量且其变动计入当期损益 

注意：有些金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益（为了风险管理、战略投资需要所作的规定。）

设置“交易性金融资产”科目 ：成本  公允价值变动 

二、交易性金融资产的初始计量

初始确认金额取得时的公允价值 

相关的交易费用计入当期损益投资收益

尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息确认为应收项目应收股利  应收利息

 [例5—1]20×7年4月10日，华联实业股份有限公司按每股6．50元的价格购入A公司每股面值1元的股票50000股作为交易性金融资产，并支付交易费用1200元。

确认初始成本=50000×6．50=325000（元）

借：交易性金融资产─成本    325000

    投资收益                  1200

  贷：银行存款                    326200

三、交易性金融资产持有收益的确认

企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。

按应收数：    借：应收股利                    收到时：    借：银行存款

                  应收利息                                  贷：应收股利或应收利息

                 贷：投资收益 

[例5—4] 20×7年8月25日，A公司宣告20×7年半年度利润分配方案，每股分派现金股利0．30元，并于20×7年9月20日发放。华联实业股份有限公司持有A公司股票50000股。

（1）20×7年8月25日，A公司宣告分派现金股利。    应收现金股利=50000×0．30=15000（元）

借：应收股利                 15000

     贷：投资收益                    15000

（2）20×7年9月20日，收到A公司派发的现金股利。

借：银行存款                  15000

     贷：应收股利                       15000

四、交易性金融资产的期末计量

交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。

单独设置“公允价值变动损益”科目 

利润表单独设置“公允价值变动损益”报告项目 

[例5—6] 

交易性金融资产——A公司股票 

20×7年6月30日 

交易性金融资产的处置损益=处置交易性金融资产实际收到的价款 - 所处置交易性金融资产账面余额 - 已计入应收项目但尚未收回的现金股利或债券利息

同时：将交易性金融资产持有期间已确认的公允价值变动净损益转入投资收益

第二节  持有至到期投资

特征 ：到期日固定  回收金额固定或可确定  企业有明确意图和能力持有至到期  有活跃市场

例如 ： 债券  金融机构债券  公司债券

账户设置  总账持有至到期投资 { 成本（面值）、利息调整（差额）、应计利息（一次还本付息时，资日计息时） 

二、持有至到期投资的初始计量

初始确认金额 ： 公允价值  相关交易费用

支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的利息   应收利息 

三、持有至到期投资利息收入的确认

利息收入的确认方法

实际利率法 ：利息收入=期初账面摊余成本×实际利率   应收利息=票面价值×票面利率 

 账面成本摊销额=利息收入-应收利息或应收利息-利息收入

票面利率法 ：实际利率与票面利率差别较小 

实际利率是使持有至到期投资未来收回的利息和本金的现值恰等于持有至到期投资取得成本的折现率。

计算方法：插值法估算 

[例5—13]接例5—11资料，华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司20×5年1月1日购入的面值500000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息、取得成本528000元的乙公司债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下：   实际利率：4．72% 

利息收入确认及溢价摊销表（实际利率法）

借：应收利息                    30000

  贷：投资收益                          24922             

      持有至到期投资—乙公司债券（利息调整）   5078    

（2）20×6年12月31日，确认利息收入并摊销溢价。

借：应收利息                       30000

   贷：投资收益                               24682

       持有至到期投资——乙公司债券（利息调整）    5318 

 持有至到期投资——利息调整 

资产负债表日，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示其价值 

如果账面摊余成本高于预计未来现金流量现值时，应按其现值列示资产负债表

根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失

借：资产减值损失                       

            贷：持有至到期投资减值准备                

如以后价值又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额。 

         借：持有至到期投资减值准备

           贷：资产减值损失

五、持有至到期投资的重分类

企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。 

六、持有至到期投资的处置

处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。 

第三节  可供出售金融资产

直接指定的可供出售的金融资产       

贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产 。 

（在活跃市场上有报价的债券投资、股票投资、基金投资等。）

账户设置   总账 可供出售金融资产 ： 成本  利息调整  应计利息  公允价值变动 

应收股利 （现金股利）

可供出售金融资产的初始计量  初始确认金额  取得时的公允价值和交易费用之和 

尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息 确认为应收项目 应收股利 应收利息

可供出售金融资产持有收益的确认  持有期间取得的现金股利或债券利息计入投资收益 

借：应收股利 (票面利息)

         贷：投资收益 (利息收入)

借或贷：可供出售金融资产— 利息调整 (差额)

可供出售金融资产的期末计量

资产公允价值变动  ⑴资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量. ⑵公允价值与账面价值之差计入资本公积（其他资本公积）。

账务处理模式：

公允价值高于其账面余额的差额   借：可供出售金融资产—公允价值变动 

                                  贷：资本公积—其他资本公积

公允价值低于其账面余额的差额   借：资本公积—其他资本公积 

                                  贷：可供出售金融资产—公允价值变动

可供出售金融资产减值  确认减值损失时，应当将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出，计入减值损失。

借：资产减值损失 （应减记的金额 ）

    贷：资本公积—其他资本公积 （应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额 ）

贷：可供出售金融资产（公允价值变动）   [按其差额]

例题

华联实业股份有限公司持有的80000股A公司股票，市价持续下跌，至20×7年12月31日，每股市价已跌至3．50元，华联公司认定该可供出售金融资产发生了减值；20×8年12月31日，A公司股票市价回升至每股5．20元。20×7年12月31日， A公司股票按公允价值调整前的账面余额为528000元。

（1）20×7年12月31日，确认资产减值损失。

计入资本公积的累计损失 = 98500-32000 = 66500（元） 

资产减值损失 = 528000-80000×3．50+66500 = 314500（元） 

借：资产减值损失                     314500

  贷：资本公积—其他资本公积               66500

      可供出售金融资产—A公司股票（公允价值变动）    248000

调整后A公司股票账面余额 = 528000-248000 = 80000×3．50 = 280000（元）

（2）20×8年12月31日，恢复可供出售金融资产账面余额。

A公司股票公允价值回升金额 = 80000×5．20-280000 =136000（元）

借：可供出售金融资产—A公司股票（公允价值变动）     136000

    贷：资本公积—其他资本公积      136000                        

调整后A公司股票账面余额 = 280000+136000 = 80000×5．20 = 416000（元）

可供出售金融资产的处置处置  损益 取得的价款与该金融资产账面余额之间的差额 投资收益 

        同时将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。 

第四节  长期股权投资

一、长期股权投资的范围 ： 对子公司投资  对合营企业投资  对联营企业投资  重大影响以下且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。（两个层次、四种投资）

二、长期股权投资的初始计量

长期股权投资    按不同来源确认初始金额：企业合并形成  以其他方式取得 

（一）企业合并形成的长期股权投资 

1．同一控制下 

a.按照被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本    注意：合并日 账面价值

b.长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积 。 

c.资本公积不足冲减的，调整留存收益。 

合并发生的各项直接费用，发生时计入当期损益。

 审计费用 评估费用 法律服务费用直接合并费用管理费用

账务处理模式：

借：长期股权投资—成本 

    应收股利 

  贷：有关资产 

      资本公积—资本溢价或股本溢价

(如为借方差额，不足冲减的，应借记“盈余公积”等。)

2．非同一控制下

长期股权投资的初始投资成本 合并成本  作为合并对价付出资产的公允价值  各项直接相关费用 

付出资产公允价值与其账面价值的差额 作为营业外收支 (付出固定资产、无形资产) 

                                   作为销售处理 (付出的存货)

（二）以其他方式取得的长期股权投资

1．以支付现金取得  2．以发行权益性证券取得  3．投资者投入  4．通过非货币性资产交换取得  5．通过债务重组取得

三、长期股权投资的后续计量

（一）长期股权投资的成本法

1．成本法的适用范围 （1）能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。50%以上。（2）非共同控制或非重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。20%以下

2．成本法的基本核算程序  （1）设置“长期股权投资——成本”科目，反映长期股权投资的初始投资成本。 （一般不变）。 （2）如果发生追加投资、将应分得的现金股利或利润转为投资、收回投资等情况，应按照追加或收回投资的数额调整股权的初始投资成本，并按调整后的成本作为长期股权投资的账面价值。（特殊情况变化）。  （3）被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益。（有条件）。 （4）被投资单位宣告分派股票股利，投资企业只作备忘记录；被投资单位未分派股利，投资企业不作任何会计处理。

3．成本法下确认投资收益的上限  仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额 

以被投资单位接受投资后产生的累积净利润中投资企业应享有的份额为限 应享有收益份额=被投资单位接受投资后产生的累积净利润×投资企业的持股比例

为什么有？ 超过应享有收益份额来源于投资前被投资单位的留存收益 

                 性质上属于投资的返还而不是利润的分配

（1）投资当年获得的现金股利或利润     一般作为初始投资成本的收回，冲减股权投资的账面价值 

借：应收股利                        (冲成本)       

                 贷：长期股权投资—成本        

借：银行存款                        (冲回垫付款)

                 贷：应收股利                    

（2）投资次年获得的现金股利或利润

投资前  冲减投资成本               投资后  投资收益  

应享有收益份额 = 投资当年被投资单位实现的净利润 ×投资当年持股月份/12 ×投资企业持股比例

（3）投资次年以后年度获得的现金股利或利润

应冲减初始投资成本 = (投资后累积获得的现金股利或利润 －投资后累积享有的收益份额 ) －投资后累积已冲减初始投资成本 

应确认投资收益 = 当年获得的现金股利或利润 －应冲减初始投资成本

（二）长期股权投资的权益法

权益法，是指长期股权投资最初以投资成本计量，以后则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。(共同控制或重大影响时使用)

1．会计科目的设置

长期股权投资     成本 初始投资成本  调整后新的投资成本 

                   损益调整 净损益的份额  现金股利或利润的份额 

                   其他权益变动 净损益以外的应享有或承担的份额

2．取得长期股权投资的会计处理

初始投资成本 ＞投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额  (差额是商誉列示在合并报表)

初始投资成本 ＜投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额  (差额应当计入当期损益且调增初始投资成本) 

3．持有长期股权投资期间投资损益的确认

被投资单位当年实现净利润时，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益。

账务处理模式：     借：长期股权投资-损益调整

                      贷：投资收益

被投资单位当年发生净亏损时： 投资企业应按持股比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认当期投资损失。

账务处理模式：     借：投资收益

                      贷：长期股权投资-损益调整

被投资单位宣告分派现金股利时：投资企业按持股比例计算应分得的现金股利，冲减长期股权投资的账面价值。

账务处理模式：     借：应收股利    

                     贷：长期股权投资-损益调整

长期股权投资    损益调整

持有期间确认收益应注意的问题：

a.投资企业在确认投资损益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确定。 如果被投资单位的账面净利润是以公允价值为基础计量的不需要调整

b.无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价值或公允价值与账面价值的差额不具重要性的可以被投资单位的账面净利润为基础计算确认，但需在会计报表附注中说明

超额亏损的确认

首先减记长期股权投资的账面价值

其次减记其他实质上构成净投资的长期权益项目(投资企业负有承担额外损失义务的除外)

四、长期股权投资的处置

长期股权投资的处置损益(投资收益) = 处置收入 －长期股权投资的账面价值和已确认但尚未收到的现金股利之和 

第六章 固定资产

特征：①有形资产

②供企业长期使用 

③不以投资和销售为目的  

④具有可衡量的未来经济利益 

分类： 按经济用途：经营用固定资产、非经营用固定资产 

按使用情况：使用中固定资产、未使用固定资产、出租固定资产、不需用固定资产

计价标准：

①原始价值（实际成本/历史成本）—基本计价标准

是指取得某项固定资产时和直至使该项固定资产达到预定可使用状态前所实际支付的各项必要的、合理的支出。

一般包括买价、进口关税、运输费、场地整理费、装卸费、安装费、专业人员服务费和其他税费等。 

②重置完全价值—反映现时价值

是指在现时的生产技术和市场条件下，重新购置同样的固定资产所需支付的全部代价。 

③净值（折余价值 ）—计算盘盈、盘亏、出售、报废、毁损等溢余或损失的依据

固定资产净值＝指固定资产原始价值－折旧 

⒈外购的固定资产

成本— 实际支付的买价

进口关税和其他税费

场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。 

①不需安装：   借：固定资产

                     贷：银行存款

应交税费——应交（进项税额）

②需要安装：  设备运抵企业，等待安装    借：工程物资 

应交税费——应交（进项税额）    

贷：银行存款

设备投入安装，并支付安装成本  借：在建工程 

                                            贷：工程物资        

                                                银行存款 

设备安装完毕，达到预定可使用状态  借：固定资产  

               贷：在建工程  

③一揽子购买方式∶借：固定资产—汽车             

                               —设备                                           

—厂房     

贷：银行存款    

初始计量

【例1】华联实业股份有限公司购入一台不需要安装的设备，上注明设备价款30 000元，应交5 100元，支付的场地整理费、运输费、装卸费等合计1 200元。上述款项企业已用银行存款支付。

借：固定资产                    31 200

    应交税费——应交（进项税额）     5 100

  贷：银行存款                      36 300

【例2】华联实业股份有限公司一揽子购买某工厂的汽车、设备和厂房，共计支付现金390 000元。经评估，上述三项资产的公允价值分别为150 000元、120 000元和130 000元。

设备和厂房不需要安装和改建、扩建，可以直接投入使用，会计处理如下（假定不考虑问题）：

支付成本分配比例=390 000÷（150 000+120 000+130 000）=0.975

汽车的购买成本：150 000×0.975=146 250（元）

设备的购买成本：120 000×0.975=117 000（元）

厂房的购买成本：130 000×0.975=126 750（元） 390 000元

借：固定资产——汽车             146 250

            ——设备             117 000

            ——厂房             126 750

  贷：银行存款       390 000

【例3】华联实业股份有限公司购入一台需要安装的专用设备，上注明设备价款50 000元，应交8 500元，支付运输费、装卸费等合计2 100元，支付安装成本800元。以上款项均通过银行支付。其账务处理如下：

（1）设备运抵企业，等待安装。

借：工程物资                     52 100

    应交税费——应交（进项税额）         8 500

  贷：银行存款                      60 600

（2）设备投入安装，并支付安装成本。

借：在建工程                     52 900

  贷：工程物资                      52 100

      银行存款                         800

（3）设备安装完毕，达到预定可使用状态。

借：固定资产                    52 900

  贷：在建工程                       52 900

⒉自行建造的固定资产

①自营工程     成本—固定资产建造工程中所发生的直接支出

（间接支出并不分配计入固定资产建造工程成本）

购入工程物资  借：工程物资（含税金）

贷：银行存款

领用工程物资  借：在建工程

贷：工程物资

领用本企业产品  借：在建工程 －自营工程

贷：库存商品

应交税费－应交（销项税额）

领用安装材料   借：在建工程

贷：原材料

应交税金－增–进转出

支付工程人员的工资、福利费  借：在建工程

贷：应付工资/应付福利费

辅助生产车间提供的劳务支出  借：在建工程

贷：生产成本－辅助生产成本

工程借款利息支出（见借款费用）

交付使用  借：固定资产

贷：在建工程

剩余工程物资转作企业存货   借：原材料

应交税费－应交（进项税额）

　                             贷：工程物资

②出包工程

按合同规定付工程款    借：在建工程 

                          贷：银行存款

计算并结转工程成本    借：固定资产 

                          贷：在建工程 

【例】华联实业股份有限公司以出包方式建造一座仓库，合同总金额1 500 000元。按照与承包单位签订承包合同的规定，公司需事前支付工程款1 000 000元，剩余工程款于工程完工结算时补付。

（1）按合同规定时间预付工程款1 000 000元。

借：预付账款                    1 000 000

  贷：银行存款                         1 000 000

（2）工程完工，办理工程价款结算，补付剩余工程款500 000元。

借：在建工程                 1 500 000

  贷：银行存款                            500 000

      预付账款                         1 000 000

（3）固定资产达到预定可使用状态，计算并结转工程成本。

借：固定资产                 1 500 000

  贷：在建工程                         1 500 000

【⒊投资转入的固定资产  成本—按投资各方签订的合同或协议约定的价值和相关税费，作为固定资产的入账价值计价入账。合同或协议约定的价值不公允的除外。

应按投资各方确认的价值，作为入账价值         借：固定资产等 

                                             贷：股本（或实收资本）

                                                     资本公积（可能会存在）

例】华联实业股份有限公司根据投资各方达成的协议，按资产评估确认的价值作为投资各方投入资本价值确认的标准。在各方的投资中A股东以一座厂房作为投资投入该公司，该厂房经评估确认价值为

1 200 000元，按协议可折换成每股面值为1元、数量为1 000 000股股票的股权。B股东以一台设备作为投资投入该公司，该设备经评估确认价值为200 000元，应交34 000元，按协议可折换成每股面值为1元、数量为160 000股股票的股权。此项设备需要安装才能使用，公司支付设备安装成本3 000元。

（1）A股东投入厂房。

借：固定资产             1 200 000

  贷：股本——A股东         1 000 000

      资本公积     200 000

（2）B股东投入设备， 设备运抵企业，等待安装。

借：工程物资        200 000

    应交税费——应交（进项税额）     34 000

  贷：股本——B股东              160 000

      资本公积                  74 000

（3）设备投入安装，用银行存款支付安装成本。

借：在建工程                 203 000

  贷：工程物资             200 000

      银行存款             3 000

（4）设备安装完毕，计算并结转工程成本。

⒋盘盈的固定资产

1.盘盈的资产登记入账    借：固定资产 

                          贷：待处理财产损溢—待处理固定资产损溢

2.报经批准后，盘盈仪器记入“以前年度损益调整”科目。    借：待处理财产损溢—待处理固定资产损溢 

                                                        贷：以前年度损益调整  

借：固定资产                 203 000

  贷：在建工程                   203 000

【例】华联实业股份有限公司在固定资产清查中，发现一台仪器没有在账簿中记录。该仪器当前市场价格8 000元，根据其新旧程度估计价值损耗2 000元，则：

（1）盘盈的仪器入账价值为6 000元，登记入账。 

借：固定资产                     6 000

  贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢              6 000

（2）报经批准处理后，盘盈仪器记入“以前年度损益调整”科目。

借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢         6 000

  贷：以前年度损益调整                      6 000

二、后续计量

⒈折旧   应计折旧总额 = 原始价值 － 预计净残值

影响折旧计算的因素： 原始价值、预计净残值、预计使用年限

固定资产折旧范围

我国现行会计准则规定：除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：

1.已提足折旧仍继续使用的固定资产；

2.按规定单独估价作为固定资产入账的土地。

（谨慎性原则）

折旧方法 

解决的主要问题是应提折旧总额采用何种方法转到各期营业成本或费用中去

（－）年限平均法

年折旧额=

年折旧率=年折旧额/原始价值×100% 

月折旧率=年折旧率/12

（二）工作量法

单位工作量折旧额=

年折旧额=某年实际完成的工作量×单位工作量折旧额 

（三）加速折旧法

1.余额递减法 

2.双倍余额递减法

 年折旧率=（1/预计使用年限）×2×100%

 某年的折旧额=该年年初固定资产账面净值×年折旧率

（三）加速折旧法

3.年数总和法

4.递减折旧率法

四、固定资产折旧的核算

实务中：

1.企业各月计提折旧时，可在上月计提折旧的基础上，对上月固定资产的增减情况进行调整后计算当月应计提的折旧额。 

2.固定资产的折旧费用，应根据固定资产的受益对象分配计入有关的成本或费用中。 

第四节 固定资产后续支出

一、固定资产后续支出的含义及分类

固定资产后续支出是指固定资产在投入使用以后期间发生的与固定资产使用效能直接相关的各种支出，如固定资产的增置、改良与改善、换新、修理、重新安装等业务发生的支出。

二、固定资产后续支出的核算

（一）增置

由于增置需要追加固定资产投资，因此，在会计概念上就将这项追加的投资看做是固定资产使用中增加的一项资本性支出。

（二）改良与改善

改良是对资产质量有较大改进或显著提高，将改良支出作为资本性支出，增加有关固定资产的价值；

改善是对资产质量有一定的改进，但改进不明显，质量提高程度有限，将改善支出作为收益性支出，直接计入支出当期损益。

（三）换新

换新是指以新的资产单元或部件替换废弃的资产单元或部件。   1.资产单元换新   2.部分换新

（四）修理   1.日常修理   2.大修理

（五）重安装

第五节 固定资产处置

一、固定资产处置的含义及业务内容

固定资产处置是指由于各种原因使企业固定资产需退出生产经营过程所做的处理活动。 包括出售、报废、毁损等 

二、固定资产处置的核算

企业应设置“固定资产清理”科目核算固定资产的处置损益。

需要处置的固定资产账面价值、发生的清理费用及应交的营业税等，记入该科目借方；取得的固定资产出售价款等收入，记入该科目的贷方；借方与贷方的差额即为固定资产处置净损益，作为处置非流动资产利得或损失转入营业外收入或营业外支出。

（一）出售 

（二）报废         应用  “固定资产清理”

（三）毁损

（四）盘亏——要应用”待处理财产损溢 ”