一、会计发展的回顾和现代会计的形成
会计的三个阶段：
古代会计是从奴隶社会的鼎盛时期至封建社会末期这一漫长时期的会计。
近代会计是从1494年意大利数学家、会计学家巴其阿勒的有关簿记著作《算术、几何及比例概要》公开出版到20世纪40年代末会计获得较大发展的时期。这一阶段将复式记账法推向全世界。
从20世纪中期至今是现代会计形成和发展的阶段。
现代会计的形成有着以下三个重要标志：
（一）会计工艺的现代化
（二）企业会计形成两个重要分支：财务会计（外部）和管理会计（内部）
财务会计是通过对企业已经完成的资金运动全面系统的核算与监督，以为外部与企业有经济利害关系的投资人、债权人和有关部门提供企业的财务状况与盈利能力等经济信息为主要目标而进行的经济管理活动，因此又称外部报告会计。
管理会计是以企业现在和未来的资金运动为对象，以提高经济效益为目的，为企业内部管理者提供经营管理决策的科学依据为目标而进行的经济管理活动，因此又称为内部报告会计。
（三）会计边界不断变化，职能范围日益扩大 （在企业会计分化为财务会计与管理会计两个会计分支的同时，亦出现了人力资源会计、社会责任会计、国民经济会计、绿色环保会计等新的会计分支。）
二、财务会计概述
（一）财务会计的基本理论和方法
1、财务会计理论的基本结构及其内容
财务会计理论的基本结构是指财务会计所依据的会计基础观念的构成。财务会计理论的基本结构主要由会计目标、会计假设、会计概念和会计原则等基础观念构成。
（1）会计目标，又称“会计报表目标”。是指会计为哪些人提供哪些快及信息，以及满足会计报表使用者的哪些需要，因此，会计目标是建立会计实务和会计理论的基础，是会计理论基本结构的最高层次。
（2）会计假设，又称“会计假定”，或“环境假设”。它是指会计人员面对变化不定的社会环境做出的合理推论，是会计核算的前提条件。会计假设包括了会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设和货币计量假设。
（3）会计概念。包括资产、负债、权益、收入、费用、利润、以及经济业务等。
（4）会计原则。又称会计准则
2、财务会计的基本方法
包括会计核算、会计分析、会计预测和会计决策，以及科学的会计程序。
（二）财务会计的特征
1、财务会计以对外报告为主要目标，以编制企业通用会计报表为最终目的。
2、财务会计以“公认会计准测”指导和规范会计核算。
3、财务会计仍然运用传统会计的基本方法和程序进行会计数据的处理与加工。
三、高级财务会计的产生（看）
高级财务会计是运用传统的财务会计理论与方法，以及在新的社会经济条件下发展了的财务会计理论与方法，对在新的社会经济条件下出现的传统财务会计中不予包括或不经常发生的企业特殊业务进行核算和监督，向与企业有经济利害关系者提供决策有用的会计信息的经济管理活动。
四、高级财务会计的核算内容
（一）各类企业均可能发生的特殊会计业务
1、外币交易与折算的会计业务。
2、企业所得税的会计业务。
3、股份上市公司信息披露的会计业务。
4、衍生金融工具的会计业务。
（二）特殊经营行业的特殊会计业务
1、期货交易与经营的会计业务。
2、现代租赁经营的会计业务。
（三）复合会计主体的特殊会计业务
1、企业合并的会计业务。
2、集团公司的母公司与子公司以及总公司与所属分支机构及各所属企业间内部往来的会计业务。
3、企业合并和集团公司建立后合并会计报表编制的会计业务。
（四）特殊经济时期的特殊会计业务
1、通货膨胀信息披露的会计业务。
2、企业停业、破产与清算的会计业务。
有的内容在分类中也会有所交叉。如企业清算会计，它是突破了会计分期假设的特殊经济时期的特殊会计业务，也是各类企业在市场经济条件下均可能发生的特殊会计业务。
五、关于高级财务会计的研究（大纲未要求）
第一章 外币会计
第一节 外币会计概述
一、外币与外币业务
（一）外币与外汇
金融上的外币：外国货币，指本国货币以外的其它国家或地区的货币。
会计上的外币=非记账本位币 （在会计上，对外币核算有广义的理解。会计上是以记账货币作为记账本位币，非记账货币就作为外币。）
外汇是外币资产的总称，是指以外币表示的用于国际结算的支付手段，包括可用于国际支付的特殊债券，其它外币资产，它必须具备三个条件：1、是以外币表示的资产；2、在国内能够得到偿付的债券；3、可以兑换成其它支付手段的外币资产。
（二）记账本位币的选择
对于发生多种货币计价核算的会计主体，必然要选择一个统一的成为会计计量基本尺度的记账货币，并以该货币表述和处理经济业务。我们把这种用于会计记账、作为会计计量基本尺度的货币，称为“记账本位币”。在我国，通常以人民币作为记账本位币。
1、企业选用记账本位币的选用原则：
（1）该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算。
（2）该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；
（3）融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。
2、企业境外经营记账本位币的选择
（1）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；
（2）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重；
（3）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；
（4）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。
3、记账本位币的变更
企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。
企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。
记账本位币的变更不会产生汇兑差额。
（三）外币业务
外币业务包括外币交易和外币报表折算。
外币交易是指企业以非记账本位币进行收付、结算等业务。
外币报表折算是指为满足特定的目的，将一种货币单位表述的会计报表折算成所要求的另一种货币单位表述的会计报表。
二、外币会计的产生和发展（看）
外币会计是以记账本位币核算和监督企业各项外币业务活动的专门会计。
三、汇率及汇兑损益
（一）汇率
汇率：又称：“汇价”或“外汇牌价”。是指一国货币兑换成另一国货币时的比价或比率；或以一国货币所表示的另一国货币的价格。汇率是不同货币之间进行兑换的依据和标准。
1、汇率的标价
汇率的标价：是汇率以外国货币来表示本国货币的价格，或以本国货币来表示外国货币的价格。
汇率的标价方法分为直接标价法和间接标价法。
1）直接标价法的含义：以一定单位的外币为标准折合成一定数额的本国货币。特点：外币数固定不变，本国货币数随汇率高低发生变化，本国货币币值大小与汇率的高低成反比。目前，世界上大多数国家汇率的标价采用直接标价法，我国也采用这一方法。
2）间接标价法；是以一定单位的本国货币作为标准，折全成一定数额的外币。间接标价法的特点：本国货币数固定不变，外币数随汇率高低发生变化，本国货币价值大小与汇率高低成正比。
通常英、美国家采用间接标价方法，但美国对英国采用直接标价法。
2、银行挂牌汇率和外汇市场汇率
按外汇经营形式的不同，分为银行挂牌汇率和外汇市场汇率。
银行挂牌汇率：是由银行挂牌进行外汇兑换的汇率，分为买入汇率、卖出汇率和中间价。
银行挂牌汇率，分为买入汇率、卖出汇率和中间价。（以银行为主体买入、卖出）
1）买入汇率：是银行买进外币时所依据的汇率，又称“买入价”
2）卖出汇率：是银行在卖出外汇时所依据的汇率。又称“卖出价”
3）中间价即买价和卖价的平均价。
外汇市场汇率：是在外汇市场上挂牌的外汇买卖汇率，一般有买入汇率、卖出汇率、中间价。
3、即期汇率和远期汇率。
3、按外汇付款期限不同分为：即期汇率和远期汇率；
即期汇率：是外汇买卖成交后第二个工作日应交割的外汇汇率。
远期汇率：是属于预定的外汇买卖，按事先约定的将在未来一定时日，据以交割的外汇汇率。 远期汇率表示方法有两种：一是直接标明远期外汇的实际汇率；二是用升水、贴水和平价间接标明的远期汇率。
升水：表示远期外汇价格高于即期外汇价格
贴水：表示远期外汇价格低于即期外汇价格
平价：表示远期外汇价格等于即期外汇价格持平。
（二）汇兑损益
1、汇兑损益的概念
汇兑损益是指企业发生的外币业务在折合为记账本位币时，由于汇率的变动而产生的记账本位币的折算差额和不同外币兑换发生的收付差额，给企业带来的收益或损失。对此又称“汇兑差额”。
2、汇兑损益的类型
根据汇兑损益产生的不同，可以分为以下几种常见的类型：
1）交易汇兑损益
2）兑换汇兑损益
3）调整外币汇兑损益
4）外币折算汇兑损益
第二节 外币交易会计
一、外币交易及其会计处理
外币交易是用外币计量的交易，具有许多表现形式，常见的有：
1）以外币标价的商品购销交易和劳务供应
2）以外币进行结算的借入和出借款项
3）以外币进行的保险业务，管理咨询来务。
对已经发生的外币交易，会计上要处理以下问题：
1）交易发生时按一定的汇率折算为记账本位币予以记录
2）进行汇兑损益计算和账务处理。
3）在交易结束日按一定的汇率折算和记录收回的外币应收款及偿付的外币应付款。
4）在报告期末，按编报日汇率调整各外币账户余额，以便报告外币资产和负债。
二、外币交易会计的基本方法
有两种不同的观点：即单一交易观点或两项交易观点。
（一）单一交易观点
单一交易观点，是指企业将发生的购货或销货业务，以及以后的账款结算均分别视为一笔交易的两个阶段，外币业务按记账本位币反映的购货成本或销售收入，最终取决于它们结算时日的汇率。因此，年终不确认未实现的汇兑损益。（汇兑差额不计入长期损益）
在单一交易观点下，只有当外币偿还货款时，以人民币表示的购货成本才能确认。
会计处理要点是：
1、在交易发生日，按当日汇率将交易发生的外币金额折合为记账本位币入账；
2、在编制报表日，若交易尚未结算，按报表编制日汇率折算的记账本位币金额反映交易发生额，并对有关资产、负债、收入、成本账户进行调整。
3、在交易结算日，按结算日汇率折算的记账本位币金额反映交易发生额，并对有关资产、负债、收入、成本账户进行调整。
（二）两项交易观点
两项交易观点，是指企业发生的购货或销货业务，以及以后的账款结算视为两项交易，外币业务按记账本位币反映的采购成本或销售收入，取决于交易日的汇率。
在两项交易观点下，有两种方法处理交易结算前汇兑损益：第一种方法是作为已实现的损益，列入当期收益表；第二种方法是作为未实现的递延损益，列入资产负债表，直到交易结算时才作为已实现的损益入账。
两项交易观点被认为符合公认会计准则。
三、我国外币交易的会计核算
（一）我国外币交易会计的核算原则
我国采用两项交易观点的第一种方法，遵循以下原则：
1、外币帐户采用复币记账。
2、采用即期汇率与即期近似汇率折算记账本位币金额。（外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率或即期近似汇率折算为记账本位币）
即期汇率通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。
即期近似汇率是按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率。通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。
通常采用即期汇率进行折算。
3、对所有外币账户的余额要按月末汇率进行调整。
（二）我国企业外币交易会计的科目设置和帐务处理
（参考核算）
第三节 外币会计报表的折算
一、外币会计报表折算的意义
为反映一个企业的综合经营成果和财务状况，在年末或编制合并会计报表时，将对所属各企业的外币会计报表折算成由统一的记账本位币计量的会计报表，以及为了特定目的将一种货币表述的会计报表折算为另一种货币表述的会计报表，对此称为外币会计报表的折算。
外币折算是指把各种不同的外币金额用单一的同种的货币来重新表示。习惯上，是以总公司的记账本位币作为统一货币。
在外币报表折算中，会计要处理如下问题：
1、选择外币报表的折算标准。
2、处理外币报表的折算差额。
二、外币报表折算的主要方法（看）
外币会计报表采用的折算方法主要有流动与非流动项目法、货币与非货币性项目法、现行汇率法和时态法。
（一）流动与非流动项目法：它是把资产负债表上的资产和负债传统地分为流动与非流动两大类，然后按各项目的流动与非流动分别选用适当的汇率进行折算。
（二）货币性与非货币性项目法：它是指将资产负债的项目分为货币和非货币两大类，折算外币报表时，（分别采用不同的汇率），对资产负债表上的货币性项目，按报表编制日的现行汇率折算；对非货币性项目及业主权益项目，按原入账的历史汇率折算。
（三）现行汇率法：它是将列在资产负债表中的所有外币资产项目和外币负债项目，均根据编制报表日的现行汇率（及期末汇率）进行折算，因而它是一种单一汇率法。
（四）时态法：时态法是指要求现金应收和应付项目（包括流动与非流动的）按资产负债表编制日当时现行汇率换算，其他资产和负债则依其特性分别按现行汇率和历史汇率换算。
国际会计准则委员会要求各国“从现行汇率法和时态法中选择其一进行外币报表这算”。
三、外币报表折算差额的会计处理
（一）外币报表折算差额的概念
外币报表折算差额，是指在报表折算过程中，对表上不同项目采用不同汇率折算而产生的差额。又称外币报表折算损益。 外币报表折算损益是未实现损益，它一般不在账簿中反映，只反映在报表中。
（二）外币报表折算差额会计处理方法
外币报表折算差额会计处理大致有两种方法：
1）作为递延损益处理；指：对外币报表折算的差额不计入当期损益而且递延到以后各期，即将报表折算差额以单独项目列示于资产负债表股东权益内，作为累计递延处理。
2）作为当期损益处理。指：在收益表中确认折算金额。
采用现行汇率法（我国），外币报表折算差额作递延处理；采用时态法时，外币报表折算差额列为当期损益。
四、我国外币会计报表的折算（实际上是现行汇率法）
（一）境外经营的财务报表折算
1、企业境外经营财务报表折算的一般原则
（1）资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算；所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。
（2）利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算。
（3）上述折算所产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。
（4）比较财务报表的折算比照按上述规定处理。
2、企业境外经营财务报表折算的应用
（1）资产、负债类项目均按照折算日即期汇率折合为相应人民币数额。
（2）所有者权益类项目除“未分配利润”项目外，均按照实际发生美元数乘以历史汇率折合成相应人民币。
（3）“未分配利润”项目数额根据利润表及其分配表中该项目的数额直接填列。
（4）外币报表折算差额即资产与权益合计数的差额。
3、汇率变动对现金的影响及外币现金流量表的编制
（二）关于处置境外经营
1、在完全处理境外经营时，将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益；
2、在部分处置境外经营时，按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，并将该差额自所有者权益项目转入处置当期损益。
（三）处于恶性通货膨胀经济中的境外经营财务报表的折算
境外经营处于恶性通货膨胀经济的判断：
（1）最近3年累计通货膨胀率接近或超过100%；
（2）利率、工资和物价与物价指数挂钩；
（3）一般公众不是以当地货币、而是以相对稳定的外币为单位作为衡量货币金额的基础；
（4）一般公众倾向于以非货币性资产或相对稳定的外币来保存自己的财富，持有的当地货币立即用于投资以保持购买力；
（5）即使信用期限很短，赊销、赊购交易仍按补偿信用期预计购买力损失的价格成交。
对恶性通货膨胀经济中的境外经营财务报表折算处理：
（1）首先对资产负债表项目运用一般物价指数予以重述，对利润表项目运用一般物价指数变动予以重述；然后按照最近资产负债表日的即期汇率进行折算。
（2）在境外经营不再处于恶性通货膨胀经济中时，应当停止重述，并按照停止之日的价格水平重述的财务报表进行折算。
五、外币折算会计信息的披露
第二章 所得税会计
第一节 所得税会计概述
一、所得税的性质
企业所得税是国家对企业在一定期间内生产、经营所得和其它所得依法征收的一种税。
收益分配观和费用观
利润表中所得税费用由企业当期应交所得税和递延所得税两部分构成。
二、所得税会计的产生和发展（看）
概括起来，所得税会计的产生和发展大致经历了3个主要发展阶段。
(一)所得税会计与财务会计合二为一的共同发展时期。
税法和会计走过了一段相互承认、相互修正，共同发展，会计所得和纳税所得彼此一致的发展时期。在此期间，税法借鉴于会计的可行方法和合理的思想内容，促进了自身的发展。同时，税法的改进也加速了优良的会计实务的推广和使用，从而导致了对会计程序和概念的修正与发展。
(二)所得税会计和财务会计逐步分离时期
(税法与会计的差异) 税法和会计两者密切联系，但由于各自的服务宗旨，工作目标和研究对象的差异，最终导致了二者停止相互仿效的不适用的方法，朝着各自的学科方向发展。 二者最主要的差异是：
1.目标不同。 所得税会计依据公平税负，方便经营的要求，根据国家政治权力的需要确立纳税所得范畴，对可供选择的会计方法必须有所约束和控制，在所计算的企业利润中超过税法扣减成本、费用范围规定的支出要依法纳税。而财务会计按照会计的收入和成本的实现原则，配比原则，客观性原则和资产所有者的要求，着重反映企业的获利能力和经营绩效，反映某一时期收支相抵后的利润总额。因而二者在确认会计收益上存在差异。 2.计量所得的标准不同。 所得税会计和财务会计的最大差异在于确认收益的实现时间和费用的可扣减性不同。税法是按照收付实现制和权责发生制混合计量所得,对某些依照会计原则而确认的收益允许在纳税时予以扣减。而财务会计计算收益的原则主要采用权责发生制，不管当期是否客观实现了现金的流进或流出。由此而产生的收益确认的概念和标准不同，成为所得税会计和财务会计的又一分歧点。
3.核算依据不同。 所得税会计依据现行税法规定计算纳税所得，财务会计则以会计准则计算会计所得。 从现代会计学科观点来看，所得税会计和财务会计的关系问题实质上就是税法与会计的关系问题，核心也就是纳税所得与会计所得的关系问题。
(三)所得税会计兴起和发展时期。
1994年6月颁布了《企业所得税会计处理的暂行规定》
三、所得税会计核算方法的沿革
（一）应付税款法
应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间的差额对所得税的影响数额，在当期确认所得税费用，计入本期损益。而不递延到以后各期。在这种方法下，本期所得税费用等于本期应交的所得税，时间性差异产生的影响所得税的金额在会计报表中不反映为一项负债或一项资产，仅在会计报表附注中说明其影响的程度。
（二）以利润表为基础的纳税影响会计法
纳税影响会计法是将本期税前会计利润与纳税所得之间的时间性差异造成的影响纳税的金额，递延和分配到以后各期，即将本期产生的时间性差异对所得税的影响，采取跨期分摊的办法。
（三）资产负债表债务法 （目前大多数采用）
资产负债观认为，企业的收益是企业期末净资产比期初净资产的净增加额。
收益=（期末资产—期末负债）—（期初资产—期初负债）
债务法是将本期由于时间性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回已确认的时间性差异的所得税影响金额，在税率变更或开征新税时，需要调整递延税款的帐面余额。
1、贯彻了资产、负债等会计要素的界定
2、体现了权责发生制原则——交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内认。
四、所得税会计的核算程序
（一）确定资产和负债的账面价值
（二）确定资产和负债的计税基础
（三）确定暂时性差异
（四）计算递延所得税资产和递延所得税负债的确认额或转回额
（五）计算当期应交所得税
（六）确定利润表中的所得税费用
第二节 资产、负债的计税基础与暂时性差异
一、资产、负债的计税基础
资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即：资产的计税基础 ＝ 资产未来期间计税时可税前扣除的金额 。
负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。即：负债的计税基础＝账面价值－未来可税前列支的金额。
二、暂时性差异
（一）暂时性差异的概念
暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。
（二）暂时性差异的分类
按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异。
1、可抵扣暂时性差异
可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税。可抵扣暂时性差异产生当期——符合确认条件时应确认相关的递延所得税资产。
产生原因：
（1）资产的账面价值小于其计税基础
（2）负债的账面价值大于其计税基础
2、应纳税暂时性差异
应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税。应纳税暂时性差异产生当期——应确认相关的递延所得税负债。
产生原因：
（1）资产的账面价值大于其计税基础
（2）负债的账面价值小于其计税基础
（三）资产、负债项目产生的暂时性差异
1、资产项目产生的暂时性差异
（1）以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产产生的暂时性差异
（2）可供出售金融资产产生的暂时性差异
（3）长期股权投资产生的暂时性差异
（4）投资性房地产产生的暂时性差异
（5）固定资产产生的暂时性差异
（6）无形资产产生的暂时性差异
（7）其它计提资产减值准备的各项资产产生的暂时性差异
2、负债项目产生的暂时性差异
（1）因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债产生的暂时性差异。
（2）预收账款产生的暂时性差异
（3）企业合并中取得的资产、负债产生的暂时性差异
（四）特殊项目产生的暂时性差异
1、未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。
2、可抵扣亏损和税款抵减产生的暂时性差异
第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算
一、递延所得税资产和递延所得税负债核算的意义
对于递延所得税资产和递延所得税负债的核算，体现了资产负债的定义以及会计核算基础。
首先企业当期发生的交易或事项会导致未来应纳所得税金额的减少或增加，从而导致企业未来经济利益发生变化，由此确认的递延所得税资产和递延所得税负债符合资产和负债的定义。
其次，确认递延所得税资产和递延所得税负债，遵循了权责发生制的会计核算基础。
二、递延所得税资产的核算
（一）递延所得税资产的确认
1、确认递延所得税资产的一般原则
除准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。
除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。
2、确认递延所得税资产应注意的问题
（1）递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。
（2）按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。
（3）对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应确认为递延所得税资产。
（4）非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉或计入合并当期损益的余额。
（5）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。
3、不确认递延所得税资产的情况
（1）不属于企业合并的交易，且发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，同时该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，则在交易或事项发生时，该可抵扣暂时性差异对于所得税的影响不确认相应的递延所得税资产。
（2）企业对子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异，在不同时具备暂时性差异在可预见的未来很可能转回，以及未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额两个条件时，不确认相应的递延所得税资产。
（3）资产负债表日企业预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用来利用可抵扣亏损和税款抵减时，不应确认或全额确认递延所得税资产。
（二）递延所得税资产的计量
企业对于递延所得税资产的计量，应注意以下三个方面：
1、适用税率的确定
确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用所得税税率为基础计算确定。
2、递延所得税资产不予折现
无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。
3、递延所得税资产账面价值的复核
资产负债表日，企业应对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。
三、递延所得税负债的核算
（一）递延所得税负债的确认
1、确认递延所得税负债的一般原则
2、确认递延所得税负债应注意的问题
（1）非同一控制下的企业合并，按照会计规定确认的合并中取得的各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成应纳税暂时性差异的，应确认相应的递延所得税负债，并调整合并中应予确认的商誉。
（2）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债也应计入所有者权益。
3、不确认递延所得税负债的情况
（1）商誉的初始确认
（2）企业合并以外的发生时不影响会计利润和纳税所得的其它交易和事项。
（3）投资企业能够控制转回时间且预计未来很可能不会转回的与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异。
（二）递延所得税负债的计量
企业对于递延所得税负债的计量，应注意以下三个方面：
1、资产负债表日企业对于应纳税暂时性差异应按照预期清偿该负债期间的适用税率计算递延所得税负债。
2、递延所得税负债不予折现。
第四节 所得税费用的核算
企业在利润表中单独列示所得税费用。所得税费用由当期所得税（当期应交所得税）和递延所得税两部分组成，它们均应作为所得税费用或收益计入当期损益。
一、当期所得税的计算与账务处理
当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即应交所得税。
二、递延所得税的计算与账务处理
递延所得税是指按照准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有
的金额相对于原已确认金额之间的差额，即递延所得税资产和递延所得税负债的当期发生额的综合结果。（但不包括计入所有者权益的交易或事项及企业合并的影响。）
三、所得税费用的计算与账务处理
本期所得税费用=当期所得税+递延所得税
第三章 上市公司会计信息的披露
第一节 上市公司会计信息披露概述
一、股份公司和上市公司
（一）股份有限公司的产生与发展
股份制是企业财产所有制的一种形式，它通常是指以入股方法把分散的、属于不同人所有的生产要素集中起来，统一使用，自负盈亏，股东以确认的股份享有利益或承受损失的一种所有制经济形式。 股份公司，亦称股份制企业，是以股份制形式集资组成依法设立的企业法人组织。
（二）股份公司的类别。
主要有股份有限公司和有限责任公司两种组织形式。
1、股份有限公司
股份有限公司是指全部资本分为等额股份，通过发行股票或股权证筹集资本，股东以其所持投份有限对公司承担责任，公司以其全部的资产对公司的债务承担责任的法人组织。
股份有限公司的特征：
A：公司的资本总额平分为金额相等的股份；
B；股东以其认购股份对公司承担有限责任，公司以其全部资产对公司债务承担责任；
C；经批准，公司可以向社会公开发行股票，股票可以交易和转让；
D：股东数不得小于规定的数目，但无上限；
E：每一股有一票表决权，股东以其持有的股份享受权利、承担义务；
F：公司应将经注册会计师审查验证过的会计报告公开。
2、有限责任公司
有限责任公司是指由两个以上股东共同出资，股东以其出资额为限对公司承担责任，公司以其全部资产对公司债务承担责任的法人组织。
有限责任公司特征：
A：公司的全部资产不分为等额股份；
B：公司向股东签发出资证明书，不发行股票；
C：公司股份的转让有严格的；
D：公司的股东人数有最高；
E：股东以其出资比例享受权利，承担义务；
F：公司的财务不要求公开。
目前我国规定有限责任公司注册资本的最低限额为人民币3万元
（二）上市公司及其应具备的条件
上市公司是指所发行的股票经或授权证券管理部门批准在证券交易所上市交易的股份有限公司。
我国上市公司应同时具备以下条件：
（1）股票经证券管理部门批准已向社会公司发行；
（2）公司股本总额不少于人民币3000万元；
（3）公开发行的股份公司股份总数的25%以上；公司股本总额超过人民币4亿元，公开发行的股份比例为10%以上。
（4）公司在最近3年内无重大违法行为，财务会计报告无虚假记载。
二、上市公司会计信息的披露的意义和法律责任
（一）上市公司信息披露的意义
上市公司的信息披露是指上市公司在规定日期，以各种书面形式，将公司信息向投资者和社会公众公开披露的行为。
意义在于：
1、有助于投资者进行投资决策
2、促进证券市场的健康发展
3、落实公司管理人员的托管责任
4、促进上市公司加强经营管理
5、作为国家进行宏观和管理的重要依据
（二）上市公司信息披露的法律责任
我国证券法规定，上市公司依法披露的信息必须真实、准确、完整，不得有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏。
三、上市公司信息披露的基本框架
上市公司披露信息的形式包括：招股说明书；上市公告书；定期报告（包括年度报告、中期报告）；临时报告。在上市公司披露的信息中，会计信息占有较大比重。
（一）招股说明书
1、招股说明书的概念
招股说明书是指股份有限公司向社会公开发行股票募集股份时，由发起人起草，向社会公众披露公司有关信息的书面报告。
2、招股说明书披露的内容
（二）上市报告书
1、上市报告书的概念
上市报告书是指股份有限公司股票获准在证券交易所交易后，其管理当局向社会公众披露有关股票上市情况信息的书面报告。
2、上市公告书披露的内容
上市公告书的内容除应当包括招股说明书的主要内容外，还应当包括下列事项：
1、交易日期和批准文号。
2、股票发行等情况。
3、股票交易的决议。
4、有关人员简历等情况。
5、公司经营业绩等情况。
6、其他事项。
3、招股说明书与上市公告书的相同与不同之处：
相同之处：
招股说明书与上市公告书二者编制的主体和发布的方式相同，有时使用的资料也相同。
其不同之处在于：
第一：公布的时间不同，招股说明书在前，上市公告书在后；
第二：标志不同，招股说明书的公布标志着股份有限公司即将上市，可向社会公众发行股票募集股份，而上市公告书的公布则标志着股份有限公司已成为上市公司；
第三：编制目的不同。招股说明书面向股票一级市场，其目的是向社会公众募集股份，而上市公告书则面向股票二级市场，其目的是向社会公众宣布一级市场发行的股票可以在证券交易所流通交易。
（三）定期报告
定期报告指是指上市公司根据有关法规于规定时间编制并公布的反映公司业绩的报告。
包括年度报告和中期报告和季度报告。其中年度报告必须经注册会计师审计。
1、年度报告
年度报告是上市公司在经营阶段披露的最重要的报告。上市公司应当在每一会计年度结束之日起四个月内，向证券监督管理结构和证券交易所报送记载以下内容的年度报告，并予公告。
年度报告披露的内容：公司简介；会计数据和业务数据摘要；董事长或总经理的业务报告；董事会报告；监事会报告；股东会报告；财务报告；公司在报告年度内发生的重大事件及其披露情况简介；关联企业；公司的其他有关资料。
年度报告是公司会计在经营状况的全面总结。
2、中期报告
上市公司应当在每一会计年度的上半年结束之日起两个月内，向证券监督管理结构和证券交易所报送记载以下内容的中期报告，并予公告。
3、季度报告
上市公司的季度报告应在每个会计年度第3个月、第9个月结束后1个月内编制完成并披露。
（四）临时报告
临时报告是指上市公司根据有关法规对某些可能给上市公司股票的市场价格产生较大影响的事件予以披露的报告。包括重大事件公告和公司收购公告。
1、重大事件公告
2、公司收购公告
第二节 分部报告
一、分部报告的意义、类别和编制基础
（一）分部报告及其意义
分部报告是指跨行业、跨地区经营的企业，按照其确定的企业内部组成部分（业务分部或地区分部）编报的有关各组成部分有关收入、费用、利润、资产和负债等有关信息的财务报告。
分部报告的意义：
提供分部信息的主要目的，在于评估不同因素对企业的影响，以便更好地理解企业以往的经营业绩，并对其未来的发展趋势作出合理的预测和判断。
1．通过分部报告，可以更好地理解企业的业绩。
2．通过分部报告，可以更好地评估企业的风险和回报。
（二）分部报告的类别和编制基础
分部报告有两种类型：
一种是按经营业务不同性质编制的分部报告，成为业务分部报告；
另一种是按经营业务有的地域范围编制的分部报告，称为地区分布报告。
二、分部的确定
（一）分布的概念和类别
分部是指企业内部可区分的、承担不同于其它组成部分风险和报酬的组成部分。某一组成部分是否承担了不同于其它组成部分的风险和报酬，是确定分部的主要依据。
分部包括业务分部和地区分部两类。
（二）业务分部的确定
1、业务分部的概念及其与业务部门的关系。
业务分部是指企业内部可区分的、能够提供单项或一组相关产品或劳务的组成部分，并且该组成部分承担不同于其他组成部分的风险和报酬。
业务分部与业务部门的关系是：
业务分部可以是：
（1）业务部门；
（2）若干业务部门；
（3）生产某一产品或提供某种劳务的部门；
（4）生产若干产品或提供若干劳务的部门。
2、确定业务分部应考虑的因素
（1）单项产品或劳务的性质；
（2）生产过程的性质；
（3）产品或劳务的客户类型；
（4）销售产品或提供劳务所使用的方法；
（5）生产产品或提供劳务受法律、行规的影响。
（三）地区分部的确定
1、地区分部的概念及其行政区域的关系
地区分部是指企业内可区分的、能够在一个特定的经济环境内提供产品或劳务的组成部分。该组成部分承担了不同于在其他经济环境内提供产品或劳务的组成部分的风险和报酬。
2、地区分部的确定基础
3、确定地区分部时应考虑的因素
（1）所处经济、政治环境的相似性;
（2）在不同地区经营之间的关系;
（3）经营的接近程度大小;
（4）与某一特定地区经营相关的特别风险;
（5）外汇管理规定;
（6）外汇风险。
（四）报告分部的确定
1、确定报告分部的原则
企业应当以业务分部或地区分部为基础确定报告分部。
2、报告分部的重要性标准的判断
（1）一个分部的收入占所有分部收入合计的10%或者以上。
（2）一个分部的营业利润（或营业亏损）的绝对额，占所有盈利分部利润合计额或者所有亏损分部亏损合计额的绝对额两者中较大者的10%或者以上。
（3）一个分部的分部资产占所有分部资产合计额的10%或者以上。
3、低于10%重要性标准的特殊处理
（1）不考虑该分部的规模，直接将其指定为报告分部；
（2）不将该分部直接指定为报告分部的，可将该分部与一个或一个以上类似的、未满足准则规定条件的其他分部合并为一个报告分部；
（3）不将该分部指定为报告分部且不与其他分部合并的，应当在披露分部信息时，将其作为其他项目单独披露。
4、报告分部的75%标准
报告分部的对外交易收入合计额占合并总收入或企业总收入的比重未达到75%的，应当将其他的分部确定为报告分部（即使它们未满足本准则第规定的条件），直到该比重达到75%.
5、垂直一体化经营下报告分部的确定
企业内部管理如按照垂直一体化经营的不同层次来划分，即使其大部分收入不通过对外交易取得，仍可将垂直一体化经营的不同层次确定为的报告业务分部。
6、为提供可比信息报告分部的确定
对于上期确定为报告分部的，企业本期认为其依然重要，即使本期未满足本准则第规定条件的，仍应将其确定为本期的报告分部。
三、分部报告的种类及其确定
（一）分部报告的种类
分部报告按其报告形式分为主要分部报告形式和次要分部报告形式。
（二）分部报告形式的确定
确定的依据是风险和报酬的主要来源和性质。
主要分部报告形式按下列原则确定：
1、企业的风险和报酬主要受其产品和劳务差异影响的，报告分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部。
2、企业的风险和报酬主要受其在不同的国家或地区经营活动影响的，报告分部信息的主要形式应当是地区分部，次要形式是业务分部。
3、企业的风险和报酬同时较大地受其产品和劳务的差异以及经营活动所在地区的差异影响的，报告分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部。
四、分部会计信息的披露
（一）主要报告形势下会计信息的披露
1、主要报告形式下会计信息披露的内容：
披露分部收入、分部费用、分部利润（亏损）、分部资产总额和分部负债总额等。
（1）分部收入——是指可归属于分部的对外交易收入和对其他分部交易收入。分部的对外交易收入和对其他分部交易收入，应当分别披露。
分部收入不包括：利息收入和股利收入；采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位实现的净利润中应享有的份额；处置投资形成的净收益；营业外收入。
（2）分部费用——是指可归属于分部的对外交易费用和对其他分部交易费用。分部的折旧费用、摊销费用以及其他重大的非现金费用，应当分别披露。
分部费用不包括：利息费用；采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位实现的净利润中应承担的份额；处置投资发生的净损失；营业外支出；所得税费用；与企业整体相关的管理费用和其他费用。
（3）分部利润（或亏损）——是指分部收入减去分部费用后的余额。
在合并利润表中，分部利润（亏损）应当在调整少数股东损益前确定。
（4）分部资产——是指分部经营活动使用的可归属于该分部的资产，不包括递延所得税资产。
披露分部资产总额时，当期发生的在建工程成本总额、购置的固定资产和无形资产的成本总额，应当单独披露。
（5）分部负债——是指分部经营活动形成的可归属于该分部的负债，不包括递延所得税负债。
2、分部信息与企业财务报表总额或企业合并财务报表信息的衔接
（1）分部收入应当与企业的对外交易收入相衔接。
（2）分部利（或亏损）应当与企业营业利润（或亏损）和企业净利润（或净亏损）相衔接。
（3）分部资产总额应当与企业资产总额相衔接。
（4）分部负债总额应当与企业负债总额相衔接。
（二）次要报告形势下会计信息的披露
1、采用业务分部作为主要报告形式下次要信息的披露。分部信息的主要报告形式是业务分部的，应当就次要报告形式披露下列信息：
（1）对外交易收入占企业对外交易收入总额10%或者以上的地区分部，以外部客户所在地为基础披露对外交易收入。
（2）分部资产占所有地区分部资产总额10%或者以上的地区分部，以资产所在地为基础披露分部资产总额。
2、采用地区分部作为主要报告形式下次要信息的披露。分部信息的主要报告形式是地区分部的，应当就次要报告形式披露下列信息：
（1）对外交易收入占企业对外交易收入总额10%或者以上的业务分部，应当披露对外交易收入。
（2）分部资产占所有业务分部资产总额10%或者以上的业务分部，应当披露分部资产总额。
（三）分部报告的其它披露内容
1、分部间转移价格的确定及其变更。（分部间转移交易应当以实际交易价格为基础计量。转移价格的确定基础及其变更情况，应当予以披露。）
2、分部会计及其变更。（企业应当披露分部会计，但分部会计与合并财务报表或企业财务报表一致的除外。分部会计变更影响重大的，应当按照《企业会计准则第28号——会计、会计估计变更和差错更正》进行披露，并提供相关比较数据。提供比较数据不切实可行的，应当说明原因。）
3、前期比较数据。（企业在披露分部信息时，应当提供前期比较数据。但是，提供比较数据不切实可行的除外。）
第三节 中期财务报告
一、中期财务会计报告的概念、基本构成和编制意义
（一）中期财务报告的概念
中期财务报告是指以中期为基础编制的财务报告。中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间。中期财务报告有可能是月度财务报告，季度财务报告或者半年度财务会计报告，当然也包括年初至本中期末的财务会计报告。
（二）中期财务报告的基本构成
中期财务报告至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注。
（三）中期财务报告的编制意义
1、有助于提高会计信息质量
2、有助于完善上市公司的信息披露
3、有助于规范企业的行为
二、中期财务报告的理论基础
观和一体观
三、中期财务报告应遵循的原则和会计信息质量要求
（一）中期财务报告应遵循的原则
（二）中期财务报告应遵循的会计信息质量要求
1、重要性
（1）重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础，而不得以预计的年度财务数据为基础。
（2）重要性的运用应当保证中期财务报告包括与理解企业中期末财务状况和中期经营成果及其现金流量相关的信息。
（3）重要性程度的判断需要根据具体情况做出职业判断。
2、及时性
四、中期财务报告的确认与计量
（一）中期财务报告确认与计量的基本原则。
1、中期会计要素的确认与计量原则应当与年度财务报表相一致。
2、中期会计计量应当以年初至本中期末为基础。
3、中期采用的会计应当与年度财务报告相一致，会计和会计估计变更应当符合规定。
（二）季节性、周期性或者偶然性取得收入的确认与计量
（三）会计年度中不均匀发生的费用的确认与计量
五、中期财务报告的编制要求
（一）中期资产负债表、利润表和现金流量表的编制要求
完整报表而非简明报表，其格式和内容应当与上年度财务报表一致。
（二）中期合并报表和母公司财务报表的编制要求
1、上年度编制合并财务报表的，中期期末应当编制合并财务报表。
2、上年度财务报告除了包括合并财务报表，还包括母公司财务报表的，中期财务报告也应当包括母公司财务报表。
3、上年度财务报告包括了合并财务报表，但报告中期内处置了所有应当纳入合并范围的子公司的，中期财务报告只需提供母公司财务报表，但上年度比较财务报表仍应当包括合并财务报表，上年度可比中期没有子公司的除外。
（三）中期比较财务报表的编制要求
企业在中期财务报告中应提供下列前期比较会计财务报表：
（1）本中期末的资产负债表和上年度末的资产负债表。
（2）本中期的利润表、年初至本中期末的利润表以及上年度可比期间的利润表。
（3）年初至本中期末的现金流量表和上年度年初至可比本中期末的现金流量表。
六、中期财务会计报告附注披露的要求和内容
（一）中期财务报告附注的披露要求
1、应当以年初至本中期末为基础披露。
2、应当对自上年度资产负债表日之后发生的重要交易或者事项进行披露。
（二）中期财务报告附注的披露内容
（1）中期财务报表所采用的会计与上年度财务报表相一致的声明。
会计发生变更的，应当说明会计变更的性质、内容、原因及其影响数；无法进行追溯调整的，应当说明原因。
（2）会计估计变更的内容、原因及其影响数；影响数不能确定的，应当说明原因。
（3）前期差错的性质及其更正金额；无法进行追溯重述的，应当说明原因。
（4）企业经营的季节性或者周期性特征。
（5）存在控制关系的关联方发生变化的情况；关联方之间发生交易的，应当披露关联方关系的性质、交易类型和交易要素。
（6）合并财务报表的合并范围发生变化的情况。
（7）对性质特别或者金额异常的财务报表项目的说明。
（8）证券发行、回购和偿还情况。
（9）向所有者分配利润的情况，包括在中期内实施的利润分配和已提出或者已批准但尚未实施的利润分配情况。
（10）根据《企业会计准则第35号——分部报告》规定应当披露分部报告信息的，应当披露主要报告形式的分部收入与分部利润（亏损）。
（11）中期资产负债表日至中期财务报告批准报出日之间发生的非调整事项。
（12）上年度资产负债表日以后所发生的或有负债和或有资产的变化情况。
（13）企业结构变化情况，包括企业合并，对被投资单位具有重大影响、共同控制或者控制关系的长期股权投资的购买或者处置，终止经营等。
（14）其他重大交易或者事项，包括重大的长期资产转让及其出售情况、重大的固定资产和无形资产取得情况、重大的研究和开发支出、重大的资产减值损失情况等。
第四节 关联方披露
一、关联方披露概述
（一）关联方的概念及其特征
1、关联方的概念
关联方一般是指有关联的各方。一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的 ，构成关联方。
2、关联方的特征
（1）关联方涉及两方或多方。
（2）关联方以各方之间的影响为前提。
（二）关联方披露的意义
1、有利于提高会计信息的质量。
2、有利于加强税务监管，防止国家税收损失。
3、有利于加强对证券市场的监管，促进证券市场的健康发展。
二、关联方关系的认定
（一）关联方关系存在的主要形式
1、该企业的母公司
2、该企业的子公司
3、与该企业受同一母公司控制的其他企业
4、对该企业实施共同控制的投资方
5、对该企业施加重大影响的投资方
6、该企业的合营企业
7、该企业的联营企业
8、该企业的主要投资者个人以及与其关系密切的家庭成员
9、该企业或者其母公司的关键管理人员以及其关系切的家庭成员
10、该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其它企业
（二）不构成关联方关系的情况
1、与该企业发生日常往来的资金提供者、公用事业部门、部门和机构，以及与该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商、经销商或代理商。
2、与该企业共同控制合营企业的合营者。
3、仅仅同受国家控制二不存在其它关联方关系的企业。
三、关联方交易的确认和类型
（一）关联方交易的确认
关联方交易，是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。该定义包含如下要点：
1、关联方之间交易，通常在关联方关系已经存在的情况下发生。
2、关联方交易主要是资源或义务的转移。
3、关联方之间资源或义务的转移价格是了解关联方交易的关键。
（二）关联方交易的类型
1、购买或销售商品
2、购买或销售除商品以外的其他资产
3、提供或接受劳务
4、担保
5、提供资金（贷款或股权投资）
6、租赁
7、代理
8、研究与开发项目的转移
9、许可协议
10、代表企业或由企业代表另一方进行债务结算
11、关键管理人员的薪酬
四、关联方信息的披露
（一）存在控制关系的母公司和子公司信息的披露
1、母公司和子公司的名称
2、母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本（或实收资本、股本）及其变化
3、母公司对该企业（指企业为子公司情况下）或该企业（指企业为母公司情况下）对子公司的持股比例和表决权比例
（二）关联方交易的信息披露
1、关联方交易信息披露的要求
2、附注中应披露的关联方交易内容
（1）关联方关系的性质
（2）交易类型
（3）交易要素
3、关联方交易信息披露应注意的问题
（1）关联方交易的金额应当披露连续两年的比较数据，以具有可比性。
（2）只有在提供确凿证据的情况下，才能披露关联方交易是公平交易
（3）企业对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各企业之间的交易不予披露。
第四章 租赁会计
第一节 租赁会计概述
一、租赁业务的产生与发展
租赁是通过协议由资产的所有者将其使用权让渡于另一方以获得租金报酬的一种经济活动形式。
租赁业务的产生：是随着商品的产生而形成的，经历了漫长的历史发展过程。
二、租赁业务的特点、分类及一般程序
（一）租赁业务特点
1、租赁资产的使用权和所有权分离。
2、“融资”与“融物”相结合。
3、租赁资产分期获得补偿。
（二）租赁的分类
1、按租赁的目的分类。
租赁业务按其目的不同可分为经营租赁和融资租赁。
经营租赁，是为满足经营使用上的临时或季节性需要而发生的资产租赁。
融资租赁，是指实质上转移与资产所有权有关的全部或绝大部分风险和报酬的租赁。在租赁期满时，既可优先选择廉价购买租赁资产的权利，又可续租租赁资产或将租赁资产退还出租人。
2、按租赁资产投资来源分类。
按租赁资产来源的不同租赁业务可分为直接租赁、杠杆租赁、售后回租和转租赁。
直接租赁，是指由出租人承担购买租赁资产所需要全部资金的租赁业务。
杠杆租赁，是出租人的租赁资产主要依靠第三者提供资金购买或制造，再将资产出租的租赁业务。
转租赁，是指从事租赁单位一方面租入其他企业的资产成为承租人，而另一方面又将租入的资产再转租给他人而成为出租人的租赁业务。
售后租回，是指企业（买主蒹出租人）将其拥有的自制或外购资产售出后再租赁回来的租赁业务，对此又称“返回租赁”。
（三）租赁业务的一般程序
1、租赁资产的购入。
（1）租赁业务的准备。
（2）签订租赁合同。
（3）签订购货合同。
（4）租赁资产款项交付。
2、租赁合同的履行
主要包括：
（1）租赁资产的验收。
（2）租金支付。
（3）租赁资产的担保。
（4）租赁资产的使用
3、租赁届满租赁资产的处置：租赁届满，融资租赁资产的处置方法有退租、续租和留购。
四、租赁会计的产生和发展
（一）租赁会计的概念
租赁会计是管理租赁业务活动的一种专门会计。它以租赁业务过程中租赁各方的资产、负债、收益、费用等要素为核算对象，研究租赁活动中资金运动及其增减变化和结果，从而提供与租赁业务有关的会计信息。
（二）租赁会计的产生和发展
（租赁会计对传统财务会计的基本原则有了进一步发展，主要表现在以下几个方面：
（1）收入确认原则：在融资租赁方式下，出租人收取承租人的租金扣除租赁资产本金后的部分，才能确认为经营收入。
（2）重要性原则：租赁会计在租金的计算方法选用时，对于时间较长、金额较大的融资租赁项目采用复杂的年金计算方法，以特殊的原则记录和报告。
（3）谨慎性原则：出租人应选择导致乐观程度最小的方式确定本期收益。对于租金可能收不回来的风险，应在会计核算中加以考虑。
（4）配比原则：每期收到的租金通常无法简单的确认为某一个会计期间的实际收益。所以租赁会计收益应在租赁期内合理地配比分摊。）
五、租赁会计核算的基本内容
（一）租赁会计的相关定义与术语
1、租赁，是指在预定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。
2、租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款做出承诺日中的较早者。
3、租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。
4、租赁期开始日，是指承租人有权行使其租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。
5、或有租金，是指金额不固定，以时间长短以外的其他因素（如销售量，使用量，物价指数等）为依据计算的租金。
6、履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。
7、担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值，就出租人而言，是指承租人而言的担保余值加上于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。
8、未担保余值，是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。
（二）租赁会计核算的基本内容
1、出租人会计核算的内容
租赁开始时将租赁业务划分融资租赁和经营租赁
（1）融资租赁业务核算
（2）经营租赁业务核算
（3）租赁届满时资产的处置。
（4）出租人融资租赁与经营租赁在财务报表中的列示及在报表附注中的披露。
2、承租人会计核算的内容
租赁开始时将租赁业务划分融资租赁和经营租赁
（1）融资租赁业务核算
（2）经营租赁业务核算
（3）租赁届满时租赁资产的处置。
（4）出租人融资租赁与经营租赁在财务报表中的列示及在报表附注中的披露。
第二节 经营租赁会计
一、经营租赁业务会计的有关规定
（一）对承租人的会计处理规定是：
1、对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；如果其他方法更为系统合理的，也可以采用其它方法。
2、承租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。
3、在实际发生或有租金时，应当将或有租金计入当期损益。
（二）对出租人的会计处理规定是：
1、出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内。
2、出租人经营租赁取得租金收入应当在租赁期内各个会计期间按照直线法确认为当期损益；其它方法更为系统合理的，也可以采用其他方法；
3、对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销。
4、出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。
二、经营租赁业务承租人的账务处理
承租人经营租赁主要进行以下账务处理和信息披露：
（一）承租人经营租赁账务处理要点和会计处理程序
1、租金的账务处理
2、初始直接费用的账务处理
3、或有租金的账务处理
4、相关会计信息披露
（二）承租人经营租赁业务账务处理举例
三、经营租赁业务出租人的账务处理
（一）出租人经营租赁账务处理要点和会计处理程序
1、经营租赁资产在财务报表中的列示。
2、经营租赁租金收入的账务处理
3、初始直接费用的账务处理
4、租赁资产折旧的计提
5、或有租金的账务处理
6、相关会计信息披露
（二）出租人经营租赁业务账务处理举例
四、经营租赁业务的财务报告附注披露
（一）承租人经营租赁业务在报表附注中的披露
（二）出租人经营租赁业务在报表附注中的披露
第三节 融资租赁会计
一、融资租赁业务会计有关规定
（一）融资租赁业务的判定
融资租赁业务是出租人将与其租赁资产所有权有关的全部风险和报酬转移给了承租人的租赁业务。
满足下列之一或数条标准的租赁认定为融资租赁：
1、租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人（所有权判断标准）。
2、承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计将远低于（≤5%）行使选择权时租赁资产的公允价值（留购价判断标准）。
3、资产的所有权即使不转让，但租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分（≥75%）。
4、租赁开始日，就承租人而言，最低租赁付款额的现值几乎相当于（≥90%）租赁开始日租赁资产公允价值；就出租人而言，最低租赁收款额的现值几乎相当于（≥90%）租赁开始日租赁资产公允价值(价值补偿性标准)。
5、租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。
（二）融资租赁业务的会计核算规定
1、承租人融资租赁业务核算的规定
（1）在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。
（2）承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率。
（3）未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。
（4）承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧计提租赁资产折旧。
（5）或有租金应当在实际发生时计入当期损益
2、出租人融资租赁业务核算的规定
（1）在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。
（2）未实现融资收益应当在租赁期内各个会计期间进行分配，分配时应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入
（3）应当在每年年度终了，对未担保余值进行复核。
（4）或有租金应当在实际发生时计入当期损益
二、融资租赁业务承租人的会计处理
（一）承租人会计核算主要内容
承租人核算融资租赁业务主要内容如下：
1、租赁期开始日承租人对融资租赁业务的会计确认
2、未确认融资费用的分摊
3、租赁资产折旧的计提
4、履约成本的会计处理
5、或有租金的会计处理
6、租赁期届满时的会计处理
7、相关会计信息的披露
（二）承租人融资租赁核算的科目设置和账务处理
1、承租人融资租赁业务核算科目设置
（1）“固定资产”科目
（2）“未确认融资费用”科目
2、承租人融资租赁业务账务处理
（1）租赁期开始日的账务处理
A、判断租赁类型
B、确定租赁资产入账价值
（2）未确认融资租赁费用的分摊
A、选择融资费用的分摊率
B、在租赁期内采用实际利率法分摊融资费用
C、根据上述业务分析及计算编制会计分录
（3）租赁资产折旧计提的账务处理
（4）履约成本的账务处理
（5）或有租金的账务处理
（6）租赁期届满的账务处理
三、融资租赁业务出租人的会计处理
（一）出租人融资租赁会计核算主要内容
1、租赁期开始时出租人对融资租赁业务的会计确认
2、未实现融资收益的分配
3、初始费用的分配
4、或有租金的会计处理
5、租赁期届满时的会计处理
6、相关会计信息的披露
（二）出租人融资租赁核算的科目设置与账务处理
1、出租人融资租赁核算的科目设置
（1）“长期应收款”科目
（2）“未担保余值”科目
（3）“未担保余值减值准备”科目
（4）“未实现融资收益”科目
（5）“融资租赁资产”科目
2、出租人融资租赁的账务处理
四、融资租赁业务在财务报告上的列示与披露
（一）融资租赁业务在资产负债表上的列示
1、承租人融资租赁业务在资产负债表上列示
2、出租人融资租赁业务在资产负债表上列示
（二）融资租赁业务在财务报表附注中的披露
1、承租人对于融资租赁，应当在报表附注中披露下列信息：
（1）各类租入固定资产的期初和期末原价、累计折旧额。
（2）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额，以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额。
（3）未确认融资费用的余额，以及分摊未确认融资费用所采用的方法。
2、出租人对于融资租赁，应当在附注中披露下列信息：
1、资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额，以及以后年度将收到的最低租赁收款额总额。
2、未实现融资收益的余额，以及分配未实现融资收益所采用的方法。
第四节 售后租回业务会计
一、售后回租业务概述
企业将自制或外购资产出售，然后向买方租回使用，这种租赁方式称为售后租回
二、我国租赁会计准则售后租回业务的规定
1、承租人和出租人应当将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁
2、售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。
3、售后租回交易认定为经营租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。
4、承租人和出租人应当披露各售后租回交易以及售后租回合同中的重要条款
三、售后租回业务的会计核算
（一）售后租回融资租赁业务的会计核算
（二）售后租回经营租赁业务的会计核算
第五章 衍生金融工具会计
第一节 金融工具会计概述
一、金融工具的概念和内容
金融工具：是在市场经济条件下，完成货币流通和银行信用的重要手段。
它包括企业的金融资产、金融负债和权益工具。
权益工具：从发行方看，指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同，具体则指企业发行的普通股、在资本公积项下核算的认股权等。
二、金融工具的产生和发展
三、金融工具的类别
金融工具可分为基础金融工具和衍生金融工具
（一）普通金融工具的内容
（二）衍生金融工具
1、衍生金融工具的概念和特征
衍生金融工具：也称衍生工具，是指其价值随某些因素变动而变动，不要求初始净投资或很少净投资，以及在未来某一时期结算而形成的企业金融资产、金融负债和权益工具。
衍生金融工具的特征：
（1）衍生金融工具价值随着特定利率、金融价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其它类似变量的变动而变动
（2）不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类似反应的其它类型合同相比，要求很少的初始净投资
（3）在未来某一日期结算
2、衍生金融工具的内容
（1）金融远期。金融远期是指在确定的将来某一时间按照确定的价格购买或出售某项资产的合约。
A、远期外汇合约
B、远期利率协议
（2）商品期货
A、农作物产品
B、畜牧产品
C、工业产品
D、贵重金属
E、基本金属
F、能源产品
（3）金融期货
A、外汇期货
B、利率期货
C、股票指数期货
（4）金融期权。期权是一种选择交易权，是一种能在未来某特定时间以特定价格买入或卖出一定数量的某种特定商品的权利，它有卖权（看跌期权）和卖权（看涨期权）两个基本类型。
A、外汇期权
B、利率期权
C、股票期权
D、股票指数期权
（5）金融互换。 金融互换是指当事人按照一定的条件在金融市场上进行不同金融工具交换的合约。
A、货币互换
B、利率互换
四、金融工具会计在我国的发展及现状
五、金融工具会计的基本内容
任何交易活动的会计核算，都包括确认、计量和报告三部分
（一）金融工具的确认
（二）金融工具的计量
（三）金融工具的列示和披露
第二节 衍生金融工具一般业务的核算
企业投资衍生金融工具的目的有两个：投机和套期保值
一、衍生金融工具的确认和计量原则
（一）衍生金融工具确认的原则
1、衍生金融工具确认原则
2、衍生金融工具的终止确认原则
（二）衍生金融工具计量的原则
二、衍生金融工具核算的科目设置和账务处理
（一）衍生金融工具核算的科目设置
1、“衍生工具”科目
2、“公允价值变动损益”科目
（二）衍生金融工具业务的账务处理
1、远期合同业务的账务处理
2、商品期货业务的账务处理
第三节 套期保值的核算
一、套期保值的概念和类别
（一）套期保值的概念
套期保值：是指企业为规避外汇风险、利率风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等，指定一项或一项以上的衍生金融工具为套期工具，使套期工具的公允价值或现金流量变动，预期抵销被套期项目全部或部分公允价值或现金流量变动。套期保值业务主要涉及套期工具、被套期项目和套期关系三个要素
（二）套期保值的类别
由于运用套期会计方法的不同，套期保值（以下简称套期）按套期关系（即套期工具和被套期项目之间的关系）可划分为公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期。
1、公允价值套期：是指对已确认资产或负债、尚未确认的确定承诺，或该资产或负债、尚未确认的确定承诺中可辨认部分的公允价值变动风险进行的套期。该类价值变动源于某类特定风险，且将影响企业的损益。
2、现金流量套期：是指对现金流量变动风险进行的套期。该类现金流量变动源于与已确认资产或负债、很可能发生的预期交易有关的某类特定风险，且将影响企业的损益。对确定承诺的外汇风险进行的套期，企业可以作为现金流量套期或公允价值套期。
3、境外经营净投资套期：是指对境外经营净投资外汇风险进行的套期。境外经营净投资，是企业在境外经营净资产中的权益份额。
二、套期工具和被套期项目
（一）套期工具
套期工具：是指企业为进行套期而指定的、其公允价值或现金流量变动预期可抵销被套期项目的公允价值或现金流量变动的衍生金融工具。
我国套期保值准则对套期工具作了如下规定：
1、衍生金融工具通常可以作为套期工具。
2、非衍生金融资产或非衍生金融负债通常不能作为套期工具，但被套期风险为外汇风险时，某些非衍生金融资产或非衍生金融负债可以作为套期工具。
3、无论是衍生金融工具还是某些非衍生金融资产或非衍生金融负债，其作为套期工具的基本条件就是其公允价值应当能够可靠地计量
4、在运用套期会计方法时，只有涉及报告主体以外的主体的工具才能作为套期工具。
（二）被套期项目
被套期项目，是指使企业面临公允价值或现金流量变动风险，且被指定为被套期对象的项目。
被套期项目的内容包括：
（1）单项已确认资产、负债、确定承诺、很可能发生的预期交易，或境外经营净投资；
（2）一组具有类似风险特征的已确认资产、负债、确定承诺、很可能发生的预期交易，或境外经营净投资；
（3）分担同一被套期利率风险的金融资产或金融负债组合的一部分（仅适用于利率风险公允价值组合套期）。
套期保值准则对被套期项目的具体规定如下：
1、作为被套期项目，应当是企业面临公允价值或现金流量变动风险（即被套期风险），在本期或未来期间会影响企业的损益
2、衍生金融工具不能作为被套期项目，但对于外购的、嵌在另一项金融工具（主合同）中的期权，如果其与主合同存在紧密关系，且混合工具没有被指定为以公允价值计量且变动计入当期损益的金融工具，则可以作为被套期项目
3、对于信用风险或外汇风险，企业可以将持有至到期投资作为被套期项目，而对于利率风险或提前还款风险，则不可以作为被套期项目
4、采用权益法核算的股权投资不能在公允价值套期中作为被套期项目。
5、在运用套期会计方法是，只有涉及报告主体以外的主体的资产、负债、确定承诺或很可能发生的预期交易才能作为被套期项目。
三、套期保值业务的账目处理
（一）套期保值核算的科目设置
1、“套期工具”科目。
该科目属于共同类，核算企业开展套期保值业务套期工具公允价值变动形成的资产或负债，可按套期工具类别进行明细核算。其期末借方余额反映企业套期工具形成资产的公允价值，贷方余额反映企业套期工具形成负债的公允价值。其主要核算内容如下：
（1）企业将已确认的衍生金融工具等金融资产或金融负债指定为套期工具的，应按其账面价值借记或贷记“套期工具”科目，同时贷记或借记“衍生金融工具”等科目。
（2）资产负债表日，对于有效套期，应按套期工具产生的利得，借记“套期工具”科目，贷记“套期损益”等科目；套期工具产生损失做相反的会计分录。
（3）金融资产或金融负债不再作为套期工具核算的，应按套期工具形成的资产或负债，借记或贷记有关科目，同时贷记或借记“套期工具”科目。
2、“被套期项目”科目
3、“套期损益”科目
（二）公允价值套期业务的账务处理
1、公允价值套期业务账务处理
（1）公允价值套期账务处理的基本要求。公允价值套期满足运用套期会计方法条件的，应当按照下列规定处理：
A、套期工具为衍生金融工具的，公允价值变动形成的利得或损失应当计入当期损益；套期工具为非衍生金融工具的，账面价值因汇率变动形成的利得或损失应当计入当期损益。
B、被套期项目因被套期风险形成的利得或损失应当计入当期损益，同时调整被套期项目的账面价值
（2）被套期项目利得或损失的账务处理要求和报表列示
A、对于金融资产或金融负债组合一部分的利率风险公允价值套期，企业对被套期项目形成的利得或损失应按下列方法处理：
a、被套期项目在重新定价期间内是资产的，在资产负债表中资产项下单列项目反映，待终止确认时转销。
b、被套期项目在重新定价期间内是负债的，在资产负债表中负债项下单列项目反映，待终止确认时转销
B、被套期项目是以摊余成本计量的金融工具的，对被套期项目账面价值所作的调整，应当按照调整日重新计算的实际利率在调整日至到期日的期间内进行摊销，计入当期损益
C、被套期项目为尚未确认的确定承诺的，该确定承诺因被套期风险引起的公允价值变动累计额应当确认为一向资产或负债，相关的利得或损失应当计入当期损益
D、在购买资产或承担负债的确定承诺的公允价值套期中，该确定承诺因被套期风险引起的公允价值变动累计额（已确认为资产或负债），应当调整履行该确定承诺所取得的资产或承担的负债的初始确认金额
（3）终止运用公允价值套期核算的条件。
套期满足下列条件之一的，企业应终止进行公允价值套期会计：
A、套期工具已到期、被出售、合同终止或已行使；
B、该套期不再满足运用套期会计方法的条件。
C、企业撤销了对套期关系的指定。
2、公允价值套期账务处理举例
（三）现金流量套期业务的账务处理
1、现金流量套期的账务处理规定
（1）现金流量套期账务处理的基本要求。现金流量套期满足运用套期会计方法条件的，应当按照下列规定处理：
A、套期工具利得或损失中属于有效套期的部分，应当直接确认为所有者权益，并单列项目反映。
B、套期工具利得或损失中属于无效套期的部分（即扣除直接确认为所有者权益后的其它利得或损失），应当计入当期损益
C、在风险管理策略的正式书面文件中，载明了在评价套期有效性时将排除套期工具的某部分利得或损失或相关现金流量影响的，被排除的该部分利得或损失的处理适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》
（2）套期工具利得或损失后续处理的要求
A、被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后确认一项金融资产或一项金融负债的，原直接确认为所有者权益的相关利得或损失，应当在该金融资产或金融负债影响企业损益的相同期间转出，计入当期损益。
B、被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后确认一项非金融资产或一项非金融负债的，企业可以选择下列方法处理：
C、不属于以上所指情况的，原直接计入所有者权益中的套期工具利得或损失，应当在被套期预期交易影响损益的相同期间转出，计入当期损益。
（3）终止进行现金流量套期会计核算的条件。
A、套期工具已到期、被出售、合同终止或已行使的，应终止核算。
B、该套期不再满足进行套期保值准则规定的套期会计核算的条件的，应终止核算。
C、预期交易预计不会发生的，应终止核算。
D、企业撤销了对套期关系指定的，应终止核算。
2、现金流量套期账务处理举例
（四）境外经营净投资套期的账务处理
对境外经营净投资的套期，应按类似于现金流量套期账务处理的规定处理：
（1）套期工具形成的利得或损失中属于有效套期的部分，应当直接确认为所有者权益，并单列项目反映。处置境外经营时，上述在所有者权益中单列项目反映的套期工具利得或损失应当转出，计入当期损益。
（2）套期工具形成的利得或损失中属于无效套期的部分，应当计入当期损益。
第四节 权益工具的核算
权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。
一、权益工具和金融负债的区分原则
通常情况下，企业比较容易分辨所发行的金融工具是权益工具还是金融负债，但也会遇到比较复杂的情况。企业发行金融工具时，如果该工具合同条款中没有包括交付现金或其它金融资产给其它单位的合同义务，也没有包括在潜在不利条件下与其它单位交换金融资产或金融负债的合同义务，那么该工具应确认为权益工具。
二、权益工具产生的衍生金融工具的账务处理
（一）期权以现金净额结算的账务处理
（二）以普通股净额结算的账务处理
第五节 衍生金融工具列报
衍生金融工具列报包括衍生金融工具表内列示和表外信息披露两部分
一、衍生金融工具的表内列示
（一）衍生金融工具在资产负债表的列示
发生衍生金融工具业务的企业，应该在资产负债表设置“衍生金融资产”和“衍生金融负债”项目列示。
（二）衍生金融工具在利润表的列示
企业衍生金融工具产生的损益，根据不同的情况，分别反映在“投资收益”、“套期损益”和“公允价值变动损益”科目
（三）衍生金融工具在现金流量表的列示
衍生金融工具引起的现金流入和流出属于投资活动的现金流量，根据具体情况分别在“收回投资收到的现金”、“取得投资收益收到的现金”和“投资支付的现金”等项目内反映。
（四）关于金融工具报表列示时资产与负债相互抵消的特别规定
1、金融资产和金融负债相互抵销的条件。
根据金融工具列报准则的规定，金融资产和金融负债应当在资产负债表内分别列示，不得相互抵销：但是，同时满足下列条件的，应当以相互抵销后的净额在资产负债表内列示：
（1）企业具有抵销已确认金额的法定权利，且该种法定权利现在是可执行的；
（2）企业计划以净额结算，或同时变现该金融资产和清偿该金融负债。
不满足终止确认条件的金融资产转移，转出方不得将已转移的金融资产和相关负债进行抵销。
2、金融资产和金融负债不能相互抵销的情形。
根据金融工具列报准则的规定，下列情况不允许将金融资产和金融负债相互抵消：
1、将几项金融工具组合在一起模仿成某项金融资产或金融负债，这种组合内的各单项金融工具形成的金融资产或金融负债不能相互抵销。
2、作为某金融负债担保物的金融资产，不能与被担保的金融负债抵销。
3、企业与外部交易对手进行多项金融工具交易，同时签订“总抵销协议”。
二、衍生金融工具信息披露的要求
衍生金融工具披露，是指企业在附注中披露已确认和未确认衍生金融工具的有关信息。
根据金融工具列报准则的规定，企业应该至少披露如下有关衍生金融工具的信息：
（一）套期保值信息
1、套期关系的描述
2、套期工具的描述及其在资产负债表日的公允价值
3、被套期风险的性质
4、对于现金流量套期，企业应当披露与现金流量套期有关的下列信息：
（1）现金流量预期发生及其影响损益的期间
（2）以前运用套期会计方法处理但预期不会发生的预期交易的描述
（3）本期在所有者权益中确认的金额
（4）本期从所有者权益中转出、直接计入当期损益的金融
（5）本期从所有者权益中转出、直接计入预期交易形成的非金融资产或非金融负债初始确认的金额
（6）本期无效套期形成的利得或损失
（二）权益工具及其相应衍生金融工具
企业应当披露在活跃市场中没有报价的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融工具有关的下列信息：
1、因公允价值不能可靠计量而未作相关公允价值披露的事实
2、该金融工具的描述、账面价值以及公允价值不能可靠计量的原因
3、该金融工具相关市场的描述
4、企业是否有意处置该金融工具以及可能的处置方式
5、本期已终止确认该金融工具的，应当披露该金融工具终止确认时的账面价值以及终止确认形成的损益。
第六章 企业合并会计（一）——企业合并的账务处理
第一节 企业合并会计概述
一、企业合并的意义及其原因
（一）企业合并的意义
企业合并，是指两个或两个以上彼此的企业的联合，或者一个企业通过购买权益性证券、资产、签订协议，或者以其他方式取得另一个或另几个企业的控制权的行为。
企业合并是企业扩张的基本手段。
（二）企业合并的原因（优点）：
第一，成本低。
第二，风险小。
第三，速度快。
第四，影响增大，地位提高。
二、企业合并的方式
企业合并的方式，主要有吸收合并、新设合并和控股合并。
（一）吸收合并
吸收合并，又称兼并，是指两个或两个以上的企业合并成为一个单一的企业，其中一个企业保留法人资格，其他企业的法人资格随着合并而消失。
（二）新设合并
新设合并，又称“创立合并”，是指两个或两个以上的企业协议合并组成一个新的企业。
（三）控股合并
控股合并，是指企业通过收购其他企业的股份或相互交换股票取得对方股份，达到对其他企业进行控制的一种合并方式。也就是说，一个企业通过购买另一个企业的股份，使被购买股份的企业成为他的附属公司或子公司，它自己则成为这些子公司的控股公司，又称“母公司”。
一般来讲，取得被购买企业超过50%的表决权的股份时，就可认为已经形成控股。
未拥有子公司50%以上的股份，有如下情况之一也可以确认为控股：
（1）通过与被投资企业的其他投资者签订协议，拥有该被投资企业半数以上的表决权。
（2）根据章程或协议，已有权控制企业的财务和经营。
（3）有权任免董事会或与之相当的权力机构的多数成员。
（4）在董事会或与之相当的权力机构会议上有半数以上投票权。
三、企业合并会计的产生
随着股份制经济和企业合并的深入发展，某些企业甚至发展成为脱离直接的生产经营，而只进行有关以参股控股为唯一经营方式的公司形式，即控股经营公司。
企业合并会计是对企业合并过程和结果进行会计核算和反映的程序和方法，
它包括两部分内容：
一是企业合并本身的账务处理（针对吸收合并和新设合并）；
二是合并会计报表的编制（针对控股合并）。
合并会计报表的编制包括控制权取得日的合并会计报表编制（一次性并表）和控制权取得日后合并会计报表的编制（连续性并表）。
四、企业合并会计的核算方法
通常有两种基本方法：一种是购买法；另一种是权益集合法。
所谓购买法，是将企业合并视为某一企业购买其他企业净资产的一项交易，依此来进行会计核算的方法。
采用购买法进行核算，一般按照如下程序和原则进行：
第一，对所购企业的资产、负债进行确认和估价。确定其公允价值。
第二，确定购买成本。
购买企业应当根据产权转让价格和支付方式确认购买成本。①买方用现金购买，其购买成本即为其实际支付的款项；②买方以增发股票换取被购买企业的产权，则其购买成本为所发行股票的公允价值；③购买企业以其发行的债券来支付，则其取得成本为债券的面值；④购买企业还会发生与合并直接有关的其他费用，比如法律费用、佣金等（直接合并费用），对此也应计入购买成本；⑤与合并有关的其他间接费用如股票、债券的发行费用，则不计入购买成本，应当计入期间费用。
第三，比较其购买成本和被购买企业净资产的公允价值。
如果购买成本大于净资产的公允价值，则其差额，即为商誉；如果购买成本小于净资产的公允价值，则其差额，就是负商誉。
对于负商誉，通常有两种会计处理方法：第一种方法，是直接冲减非流动资产的公允价值（下推会计、冲减法）；第二种方法，将全部负商誉都列作递延贷项，在一定的期限内分摊（递延法）。
权益集合法，又称“权益法”，是指将企业合并视为两家或两家以上的企业，通过股票的交换，使股权融为一体，实现双方股权集合的企业合并会计核算的方法。
采用权益集合法进行企业合并的账务处理，其基本原则归纳起来就是一条，既所有参与合并企业的资产、负债和所有者权益都以账面价值转入合并后的企业。留存收益也同样予以合并。
第二节 同一控制下企业合并的账务处理
一、同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并
（一）同一控制下的企业合并
是指在合并前后均受同一方或相同的多方控制，且该控制并非暂时性的。
（二）非同一控制下的企业合并
是指在合并前后不存在同一方或多方控制的情况下，一个企业购买另一个或多个企业股权或净资产的行为。
二、合并方与合并日的确定
（一）合并方的确定
（二）合并日的确定
在企业合并中，合并方（或购买方）应当在合并日（或购买日）确认因合并取得的资产或负债。合并日（或购买日）是指合并方（或购买方）实际取得对被合并方（或被购买方）控制权的日期。
同时满足下列条件大的，通常可以确认为实现了控制权的转移：
1、企业合并合同或协议已经股东大会通过
2、企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，以获得批准
3、参与合并方已办理了必要的财产转移手续
4、合并方已经支付了合并价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项
5、合并方实际上已经控制了被合并方（或购买方）的财务和经营决策，并享有相应的利益，承担相应的风险。
三、同一控制下企业合并的特点及核算方法
特点：
1、从最终控制方的角度来看，合并前后，其所能够实施控制的净资产没有发生变化，因此可以用账面价值来反映净资产；
2、由于合并发生于关联方之间，交易价格往往是一种内部转让价格，而不是公平交易价格，如果以双方议定的价格作为核算基础，容易产生利润操纵，因此应当以账面价值作为核算基础；
四、同一控制下吸收合并的账务处理
五、同一控制下新设合并的账务处理
六、同一控制下控股合并的账务处理
七、合并费用的账务处理
第三节 非同一控制下企业合并的账务处理
一、非同一控制下企业合并具有以下两个特点
1、是非关联的企业之间进行合并；
2、合并以市价为基础，交易对价相对公平合理。
二、购买法核算的科目设置
三、一次交换交易实现企业合并的账务处理
四、多次交换交易实现企业合并的账务处理
第七章 企业合并会计（二）——构并日的合并会计报表
第一节 合并会计报表概述
一、合并会计报表的特点
合并会计报表，是指将母公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，由母公司根据母公司和子公司的个别单位会计报表编制的，综合反映企业集团集体经营成果、财务状况以及财务变动情况（现金流量情况）的会计报表。
特点：
第一，合并会计报表的主体是经济意义上的复合会计主体。
第二，合并会计报表由企业集团中对其他企业有控制权的总公司或母公司编制。
第三，合并会计报表是以个别会计报表为基础编制的。
第四，合并会计报表有其独特的编制方法。比如编制抵销分录、运用合并工作底稿等。
二、合并会计报表的合并理论
所谓合并理论，是指如何认识指导合并会计报表的观点。通俗地讲，是指应当站在怎样的立场上来认识母公司与子公司的关系，从而合理地确定合并的范围和合并的方法。
指导编制合并会计报表的合并理论，比较流行的有三种：母公司理论、实体理论和所有权理论。
（一）母公司理论
母公司理论，是指站在母公司股东的立场上，将合并会计报表视为母公司本身会计报表反映范围的扩大，是母公司会计报表的扩充。
母公司理论包括两个基本要点：
1、强调母公司股东的利益。将少数股东权益视为整个企业集团的负债，在合并资产负债表中列入负债；只将属于母公司权益的收益视为整个集团的收益，而对属于少数股东权益的收益则视为整个企业集团的费用，在合并利润表中列入费用。
2、以是否形成控制作为确定合并范围的标准。
（二）实体理论
实体理论认为，企业集团是各成员企业共同组成的经济联合体，企业集团中各成员企业的地位是平等的，合并会计报表是整个经济联合体的会计报表，编制合并会计报表是为整个经济联合体服务的。
在实体理论的指导下，无论是多数股东权益还是少数股东权益都应被视为整个企业集团的股东权益，在合并资产负债表中均作为股东权益来处理；无论是属于多数股东权益的收益还是属于少数股东权益的收益都应被视为整个企业集团的收益，在合并利润表中均作为收益来处理。
（三）所有权理论
所有权理论，是指在编制合并会计报表时，强调编制合并会计报表的企业对纳入合并范围的企业所拥有的所有权。
编制合并会计报表的企业，对其拥有所有权的企业的资产、负债和当棋实现的损益，均采用按照其拥有所有权的比例合并计入合并会计报表中。
三、合并会计报表的合并范围
国际会计准则委员会在有关合并会计报表的准则中采纳母公司理论。
美国、英国等国家以母公司理论为合并会计报表的指导理论，而德国等国家则是以实体理论为指导。
（一）应纳入合并会计报表的企业范围
根据母公司理论，我国规定纳入合并会计报表范围的主要包括母公司及母公司拥有半数以上权益性资本的被投资企业和被母公司控制的其他被投资企业
1、母公司拥有半数以上权益性资本的被投资企业。权益性资本是指对企业拥有投票权、并能够据此参与企业经营管理决策的资本，如股份制企业中的普通股，有限责任公司中的投资者出资额等。
（1）母公司直接拥有被投资企业半数以上的权益性资本。
（2）母公司间接拥有半数以上的权益性资本。
（3）直接和间接方式合计拥有被投资企业半数以上的权益性资本。（混合拥有）
2、被母公司控制的其他被投资企业。
（1）与被投资企业的其他投资者达成协议，并通过此协议持有该被投资企业半数以上的表决权。
（2）根据章程或协议，有权控制企业的财物和经营。
（3）有权任免公司董事会等类似权益机构的多数成员。
（4）在公司董事会或类似权益机构中拥有半数以上的投票权。
（二）不纳入合并会计报表的企业范围
1、已准备关、停、并、转的子公司。
2、按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司。
3、已宣告破产的子公司。
4、准备近期出售而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司。
5、受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到的境外子公司。
四、合并会计报表的种类
合并会计报表可以按照不同的标准进行不同的分类。
（一）合并会计报表按照其经济内容分类
合并会计报表按照其反映的经济内容不同，可以分为合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配表和合并现金流量表。
1、合并资产负债表。（财务状况）
2、合并利润表。（经营成果）
3、合并利润分配表。（经营成果分配情况）
4、合并现金流量表。（现金流入、流出）
（二）合并会计报表按照其编制时间分类
合并会计报表按照编制时间不同，可以分为购并日合并会计报表，也称为控制权取得日合并会计报表和购并日后合并会计报表，也称控制权取得日后合并会计报表。
1、控制权取得日合并会计报表。控制权取得日合并会计报表的种类相对较为简单，只需编制和并资产负债表。（一次性编制）
2、控制权取得日后合并会计报表。控制权取得日后合并会计报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配表和合并现金流量表。（连续性编制）
五、合并会计报表编制的原则和方法
（一）合并会计报表的编制原则
1、真实性原则。
2、完整性原则。
3、及时性原则。
4、以个别会计报表为基础原则。
5、一体性原则。
6、重要性原则。
（二）合并会计报表的编制方法
1、购买法。购买成本超过去的净资产的公允价值部分列为合并价差，单独列项反映。
2、权益集合法。按控制权取得账面价值反映。
（三）合并会计报表的编制程序
1、编制前准备
2、设置合并工作底稿。合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表由于其内在联系，因而只需编制一张合并工作底稿；合并现金流量表由于其内容具有一定的性，因而需要另外单独编制一张合并工作底稿。
3、将个别会计报表数据过入合并工作底稿。
4、计算各项合计数。
5、编制抵销分录并过入合并工作底稿。抵销分录是编制合并会计报表时用来抵销集团内部经济业务事项对个别会计报表影响的会计分录。该分录只为编制合并会计报表而使用，不记入账簿。
6、计算合并会计报表各项目合并数。资产、成本和费用（利润分配）项目应当用合计数加上借方发生额（抵销分录的），减去贷方发生额，得出各项目的合并数；而负债、所有者权益和收入项目应当用合计数加上贷方发生额，减去借方发生额，得出各项目的合并数。
7、填列合并会计报表。
第二节 控制权取得日合并会计报表的编制
第八章 企业合并会计（三）——购并日后合并会计报表
由母公司和子公司分别编制的、反映母公司和子公司各自的财务状况和经营成果的会计报表，称为“个别会计报表”。
合并财务报表能够反映整个企业集团总体的财务状况、经营状况和现金流量及所有者权益变动情况。
第一节 集团内部经济业务
集团内部母公司与子公司，以及子公司之间发生的经济业务事项，我们称之为集团内部经济业务事项。
编制抵销分录，抵销集团内部经济业务是相对个别会计报表的影响是编制控制权取得日后合并会计报表的中心内容。
一、集团内部经济业务事项的类别及其对合并会计报表编制的影响
（一）企业内部经济业务事项（只发生在个别会计主体内部）
企业内部经济业务事项，是指本企业内部发生的各种经济业务事项，如材料的领用、工资的发放、固定资产的折旧等等。
自然应当将其纳入合并范围。（不需要抵销）
（二）集团内部经济业务事项
集团内部经济业务事项是指企业集团内部各企业之间发生的各种经济业务事项，如母公司对子公司的投资、子公司购买母公司发行的债券、子公司购买其他子公司生产的产品等。
在编制合并会计报表时应当通过抵销的方法来消除集团内部经济业务事项对个别会计报表造成的影响。
（三）集团外部经济业务事项
集团外部经济业务事项，是指集团内部企业与外部企业之间发生的经济业务事项，如集团内企业向集团外企业购买材料、销售商品、提供劳务、借入资金等。
理所当然应纳入合并范围。（不需要抵销）
二、集团内部经济业务事项的分类
（一）投资事项
（二）交易事项
（三）借贷事项
三、合并会计报表编制的抵销项目
（一）编制合并资产负债表需进行抵销处理的项目
１、母公司对子公司权益性投资项目与子公司相应所有者权益项目；
2、内部债权性投资性与相应的负债项目
3、母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部债权债务项目；
4、集团内部购进存货中包含未实现内部销售利润的项目；
5、集团内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售利润；
6、集团内部购进无形资产价值中包含的未实现内部销售利润。
（二）编制合并利润表和合并利润分配表需进行抵销处理的项目
１、营业收入和营业成本项目中的内部销售收入和内部销售成本的数额；
2、管理费用项目中的内部应收账款计提的坏账准备等；
3、账务费用项目中的内部利息费用；
4、投资收益 项目中的内部权益性资本投资收益和内部债券投资收益等；
5、纳入合并范围的子公司利润分配项目，等等。
（三）编制合并现金流量表需进行抵销处理的项目
１、经营活动产生的现金流量项目，具体包括：
(１)集团内部企业 间销售商品、提供劳务收付的现金项目；
(2)集团内部企业间 经营租赁收付的租金项目。
2、投资和筹资活动产生的现金流量项目，具本包括：
(１)集团内部企业间权益性投资、支付股利或利润及收回投资收付的现金项目
(2 )集团内部企业间债权性投资、本金及利息偿付的现金项目；
(3)集团内部企业间借款、本金及利息偿付的现金项目；
(4)集团内部企业间融资租赁收付的现金项目；
(5)集团内部企业间转让固定、无形资产和其他资产收付的现金项目。
第二节 编制合并会计报表集团内部投资事项的抵销
一、集团内部权益性投资的抵销
二、集团内部债权性投资的抵消
第三节 编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消
一、集团内部交易事项的类别及其合并财务报表的影响
按交易内容可分为：内部存货交易事项、内部固定资产交易事项、内部无形资产交易事项和内部租赁交易事项。
二、内部交易的已实现内部利润和未实现内部利润
三、集团内部存货交易的抵消
（一）内部购进存货全部售出的抵销处理
（二）内部购进存货全部未对外销售时的抵销处理
（三）内部购进存货未全部对外销售时的抵销处理
（四）连续编制合并财务报表时内部购进存货的抵消处理
四、内部固定资产交易的抵消
（一）当期购入并计提折旧的固定资产内部交易的抵消
（二）内部交易固定资产在用期间的抵消
（三）内部交易固定资产清理的抵消
（1）内部交易固定资产使用期满进行清理时的抵销。在当期由于仍然是按固定资产原价计提折旧，本期计提折旧中仍然包含有因未实现内部销售利润而多计提的折旧部分，因此需要将多计提的折旧费用予以抵销。
（2）内部交易固定资产提前进行清理时的抵销。
五、内部无形资产交易的抵消
六、内部债权债务项目的抵消
进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括：
1、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收账款与应付账款；
2、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收票据与应付票据；
3、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的预付账款与预收账款；
4、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收股利与应付股利；
5、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的其他应收款与其他应付款。
对于以上内部债权债务项目，在编制合并会计报表时，应当编制抵销分录，将一方的债权与另一方的债务相抵销。
第四节 控制权取得日后合并会计报表编制方法的应用
一、集团公司内部个别会计报表资料
二、编制合并工作底稿的抵销会计分录
（一）集团内部权益性投资的抵销
首先，应当根据各单位的资产负债表抵销母公司投资与子公司相应的所有者权益。
其次，应当根据利润及其分配表将母公司投资收益与子公司提取盈余公积、应付利润和年末未分配利润等进行抵销。
（二）集团内部债权债务的抵销
（三）集团内部债权性投资的抵销
（四）集团内部固定资产交易的抵销
（五）集团内部存货交易的抵销
三、编制合并工作底稿
四、编制合并财务报表
第五节 合并现金流量表的编制
一、合并现金流量表的作用和编制方法
（一）合并现金流量表的作用
合并现金流量表是综合反映母公司和子公司所形成的企业集团在一定期间现金流入量、流出量，以及现金净流量增减变动情况的会计报表。
其重要作用在于：
1、有利于投资者、债权人评价企业集团未来的现金流量，评估企业集团偿债能力、支付股利能力和对外筹资能力。
2、有利于报表使用者分析企业集团本期净利润与经营活动现金流量的差异及其原因，便于评估报告期内与现金有关或无关的投资及筹资活动。
（二）合并现金流量表的编制方法
合并现金流量表可以合并资产负债表、合并利润表为基础来编制，也可以个别现金流量表为基础直接编制。
相对而言，以个别现金流量表为基础编制合并现金流量表较为简便易行。
二、合并现金流量表的编制
（一）集团内部经济业务事项的抵销
（二）编制抵销分录应注意的问题
1、母公司向子公司的权益性投资应区别对待。母公司向子公司少数股东购买子公司股票时，其现金支出应作为企业集团投资活动，视为现金流出。
2、母公司对子公司的债权性投资要有所区别。
3、子公司与少数股东之间的现金流量需单独反映。
三、合并现金流量表编制方法的应用
第九章 通货膨胀会计（一）——通货膨胀会计概述
第一节 通货膨胀会计的产生
一、通货膨胀会计产生的社会经济条件
它表现为一般物价水平的持续上升和货币购买力的持续下降。
货币购买力的变动是通过物价指数来反映的。
物价指数可分为一般物价指数和个别物价指数。
在市场物价发生变动时，二者变动方向并不见得一致，在某一范围的一般物价水平上涨的情况下，其中个别物价水平可能是下降的；反之亦然。
会计的计量单位包括实物计量单位、劳动（时间）计量单位和货币计量单位。
在通货膨胀的经济条件下，由于币值不断大幅降低，造成实物计量单位、劳动（时间）计量单位的固定不变与货币计量单位不断变动的矛盾，使得不同时期相等数量的货币单位剂量的实物数量或劳动（时间）数量不等。
会计的计量基础遭到很大破坏，因而使得作为企业经营管理重要工具和向与企业有经济利害关系者提供相关会计信息的会计的作用，受到严重的不良影响。这主要表现在：
第一，传统财务会计报表提供的会计信息不能真实地反映企业现时的财务状况和经营成果。
第二，企业经营过程中消耗的资产得不到应有的补偿，企业的生产经营能力受到削弱。
第三，无法正确反映企业产权资本的维护情况和使业主权益得到保护。
第四，根据失实的会计信息难以对企业的经营业绩作出正确的评价，据以做出的经营决策甚至会给企业带来重大失误。
第五，失实的会计信息难以满足企业债权人和投资人做出信贷及投资决策的需要，影响企业的资金筹措和金融资本市场的正常运转。
第六，失实的会计信息不能满足部门对国民经济进行宏观和对企业进行微观管理的需要。
二、通货膨胀会计产生和发展的几个阶段
（一）在传统财务会计中采用适当方法消除通货膨胀对传统财务会计信息的影响
1、付出存货成本计算的后进先出法。
2、固定资产加速折旧法。
3、固定资产定期重置估价法。
4、固定资产不提折旧法。
（二）按一般物价水平变动调整传统财务会计信息反映和消除通货膨胀的影响
这种通货膨胀会计，在美国称为“一般物价水平会计”，英国则称其为“现时购买力会计”或“不变购买力会计”。
（三）按现时成本反映企业资产在通货膨胀中的变动，向报表使用者提供个别物价水平变动对传统财务会计影响的会计信息
这种会计方法称为“现时成本会计”。
被会计界认为是较一般物价水平会计更为完善的一种通货膨胀会计。
第二节 通货膨胀会计的模式
在会计核算中将一定的计价单位和计价基准，一定会计方法与一定会计程序相互结合的固定程式，称为会计模式。
一、通货膨胀会计的计价单位和计价基准
（一）通货膨胀会计的计价单位
对于这种在现时流通中货币单位虽然不变但其单位货币所含价值量不断改变的货币，我们称其为名义货币。（官方发行货币）
在通货膨胀条件下传统财务会计所应用的货币实际是名义货币。
与名义货币相对应的概念是等值货币，即单位货币不同时期所含价值量相等的货币。
在通货膨胀的条件下等值货币实际是不存在的。
（二）通货膨胀会计的计价基准
计价基准（也称计量属性）是指会计对象计价所依据的基础与标准，是影响会计对象计价结果的重要因素。
历史成本是指取得某项资产时的实际成本。
现时成本是在现时市场价格条件下取得与企业现有的某项相同（或类似）的资产所需付出的实际成本。
资产的现时成本还可以按其取得的不同划分为现时重置成本和现时再生产成本。
在通货膨胀会计中遵循的计价基准之一是物价变动因素，对物价变动这一计价基准还可进一步划分为一般物价水平变动和个别物价水平变动。
二、通货膨胀会计模式的种类
通货膨胀会计形成四种不同模式：一般物价水平会计、现时成本会计、现时成本/等值货币会计和变现价值会计。
（一）一般物价水平会计
以期末名义货币为等值货币作计价单位，以资产的历史成本和一般物价水平变动为计价基准。
（二）现时成本会计
以名义货币为计价单位。
（三）现时成本/等值货币会计
现时成本/等值货币是一种以一般物价水平会计和现时成本会计两种模式相结合，以克服各自缺点和全面反映通货膨胀影响的一种会计模式。
（四）变现价值会计
变现价值会计是以名义货币为计价单位和以企业正常经营过程中资产的变现价值为计价基准，通过各会计期间扣除投资因素影响后的期末和期初资产变现价值的变动，确定企业损益的一种会计程序和方法。
资产的变现价值是指企业资产按现时销售价格计价销售后所能获得的收入净额，也就是将企业资产按现时销售价格销售后可能收入的现金扣除其拆除运输等处置成本费用后的收入数额。
第三节 通货膨胀会计对传统财务会计基本理论和方法的发展
通货膨胀会计是财务会计的一个分支，与传统财务会计同属一个范畴，因此，在很大程度上遵循着传统财务会计的基本理论。
一、通货膨胀会计对传统财务会计基本理论的发展
（一）通货膨胀会计特有会计假设的建立
通货膨胀会计实际上已否定了传统财务会计的货币计价假设的重要条件——币值不变假设；同时又确立了通货膨胀会计的特有前提——币值不断大幅降低假设。
货币单位价值大幅度降低是通货膨胀会计存在的先决条件，也是通货膨胀会计特有的假设。
（二）通货膨胀会计特有会计概念的产生
1、名义货币和等值货币
通常以报告期末的名义货币的单位货币购买力作为等值货币的单位进行会计计量。
2、历史成本和现时成本
按销售存货现时成本计算调整的销货成本，称为“现时销货成本”。
按在用固定资产现时成本计算调整的固定资产折旧费，称为“现时折旧成本”。
按现时收入与现时成本配比计算的收益，则称为“现时成本会计受益”。
3、财务资本和实物资本
财务资本是以货币数量，即与其相当的购买力表示的资本。
实物资本是将资本看作是所有者投入企业的实物生产能力或经营能力，或获得该项能力所拥有的资源或资金，它反映企业所拥有的一定生产能力或经营能力，以与其相当的实物量的现时购买力的货币数量表示。
4、财务资本维护和实物资本维护
资本维护是传统财务会计中的一个重要概念。它是指为保证再生产的持续不断进行，已消耗的生产资料应在实物上得到恰当的替换，在价值上得到足额的补偿，即已耗资本应得到足额的回收，这是保证企业持续经营的先决条件。
财务资本维护，是指维护企业资本所拥有的购买力规模。
所需收回的已耗资本的数额应当以收回相当于已耗资本购买力的价值量确定。在通货膨胀的条件下，财务资本维护是以回收经一般物价水平变动换算调整后的所耗资本购买力的货币数量加以确定。
实物资本维护概念是指维护企业资本所拥有的生产经营能力的规模。
所需维护的资本数额需要用表现其生产能力具体实物数量的价值量表示，即以企业所拥有的生产经营能力具体实物的现时价格表示。
是以收回已耗实物资产的现时价格作为实物资本维护的前提。
5、会计收益和经济收益
会计收益（财务资本收益）是以财务资本维护为基础所确定的收益，是在从本期收入中回收或维护了企业以货币计量的本期所耗资本的购买力后所确定的收益。
经济收益（实物资本收益）是以所耗实物资本得到回收为计量基础计算确定的收益，它要求对经营过程中发生的耗费以所耗实物资本的现时成本计量和回收。
6、营业收益和持有资产收益
在物价稳定币值不变和企业正常经营的情况下，企业收益全部由营业收益所构成。
由于企业持有资产现时价格变动而使企业净资产增加的价值，称为持有资产收益，又称“资产置存收益”或“持产利得”。
企业持有资产收益在资产售出或耗用后从营业收入中收回，对收回的这部分持产收益，称为已实现持产收益。
7、货币性项目和购买力损益
货币性项目是指在通货膨胀或通货紧缩条件下，其金额固定不变而实际购买力发生变动的资产、负债和所有者权益项目。
在通货膨胀的条件下，企业持有货币性资产通常会遭到货币购买力下降的损失，持有货币性负债和权益会带来货币购买力下降的利得。这些由于持有货币性项目的资产、负债和权益因通货膨胀而给企业带来的损失和利得，称为购买力损益。
（三）对传统财务会计一般原则的重大发展
作为通货膨胀会计对传统财务会计一般原则的重大发展，一般包括三个方面：建立全新的会计一般原则；部分变革传统会计一般原则的含义；赋予传统会计一般原则新的含意。
1、建议全新的会计一般原则——资产的现时价格原则。
2、部分变革传统会计一般原则的含义。
此类会计一般原则，主要有收入确认原则、配比原则和谨慎性原则。
（1）收入确认原则。
通货膨胀会计遵循了传统财务会计收入确认的时间，却改变了其确认收入数额方法的规定。
（2）配比原则。
（3）谨慎性原则。
3、赋予传统会计一般原则新的含意。
此类会计原则主要有：成本效益原则、重要性原则、客观性原则，以及谨慎性原则。
（1）成本效益原则。
通货膨胀会计有多种不同的模式，在确定采用何种模式时必须遵守成本效益原则，必须使采用的某种通货膨胀会计模式所带来的效益大于实施这种模式所花费的成本；否则，应当考虑并决定是否有必要采用这种模式。
（2）重要性原则。
当通货膨胀严重，持续时间长，趋势不可遏止，对传统会计信息的正确提供和会计目标的全面实现有较大影响时，才考虑采用通货膨胀会计；反之，则不考虑应用通货膨胀会计。
（3）客观性原则。
（4）谨慎性原则。
在选择的处理方法中，应尽量选择那些导致乐观程度最小的信息和最充分揭示通货膨胀影响的调整方案。
二、通货膨胀会计对传统财务会计方法的发展
（一）对财务会计核算基本方法应用的发展
在通货膨胀会计中对传统财务会计基本核算方法应用上的发展，主要表现在会计科目设置、账户的开设、账簿体系的建立，以及会计报表的编制等方面。
各种除一般物价水平会计不单独设置会计科目和有关帐户外，其余各种通货膨胀会计模式大都设置了自身业务特有的会计科目，而特别在变现价值会计模式中，则根本取消了损益类账户。
在一般物价水平会计模式中，为了计算和反映货币性项目购买力损益，还增加了购买力损益计算表的编制，并采用了特有的编制方法。
（二）对财务指标计算方法的发展
（三）对会计核算程序的发展
第十章 通货膨胀会计（二）—— 一般物价水平会计
第一节 一般物价水平会计的特征和作用
一、一般物价水平会计的特征
一般物价水平会计，在会计期末根据一般物价水平的变动，将以不同时期名义货币为计价单位，历史成本和一般物价水平不变为计价基准的财务会计报表各项会计指标，换算成为以期末名义货币为等值货币作计价单位，以历史成本和一般物价水平变动为计价基准的各项会计指标，用以编制一般物价水平会计报表作为传统财务会计报表的补充资料，反映和消除一般物价水平变动对传统财务会计信息影响的一种通货膨胀会计。
具有以下特点：
（一）以等值货币为计价单位
一般来说，为了便于报表使用者的理解和换算工作的方便，均采用以期末名义货币为等值货币进行换算。
（二）以历史成本和一般物价水平变动为计价基础
（三）不单独建立帐户体系进行核算（调表不登账）
二、一般物价水平会计的作用
（一）反映和消除一般物价水平变动对传统财务会计信息的影响
（二）保证会计数据的可比性
（三）为报表使用者提供更为有用的信息
第二节 一般物价水平会计的程序
一、划分货币性项目和非货币性项目
（一）货币性项目
1、货币性项目的概念。
货币性项目是指在一般物价水平变动的条件下以期末名义货币为等值货币，依据一般物价指数对传统财务会计报表各项目的期末会计数据进行换算调整时，其换算结果的金额固定不变而实际购买发生变动的具有一定购买力的货币性质的资产、负债和所有者权益项目。
如企业存入银行的存款、以前以合同固定以货币结算的应收账款、应付货款和收取固定红利的优先股等。
2、货币性项目的类别。
货币性项目按其性质不同可分为货币性资产项目、货币性负债项目和货币性权益项目三类。
货币性权益项目主要有收取固定红利的优先股和企业停业清理时对剩余资产只有固定求偿权的优先股。
3、货币性项目的特点。
（1）当以期末名义货币作为等值货币对该项期末金额按一般物价水平进行换算时，其换算结果的金额固定不变。
（2）在一般物价水平变动中所持货币性项目的实际购买力发生变化并产生购买力损益。
（二）非货币性项目
1、非货币性项目的概念。
非货币性项目是指不具有货币性质，不仅以货币计量，同时还经过以其他计量单位（如实物单位、时间单位）计量的资产、负债和权益项目。
2、非货币性项目的类别。
非货币性项目按其性质不同可分为非货币性资产项目、非货币性负债项目和非货币性权益项目三类。
3、非货币性项目的特点。
（1）以期末名义货币为等值货币和以一般物价指数换算的各项目期末金额有所改变，但其原价值量并无改变。
（2）在一般物价水平会计中非货币性项目换算后的金额随物价变动的同时不产生购买力损益。
（三）划分货币性项目和非货币性项目的作用
二、按一般物价水平变动调整传统财务会计报表各项数据
三、计算货币性项目的购买力损益
四、编制一般物价水平会计报表
一般物价水平会计报表是在通货膨胀条件下，以等值货币为计价单位，以历史成本和一般物价水平变动为计价基准，综合反映企业因一般物价水平变动影响而形成的财务状况和经营成果的财务会计报表。
一般物价水平会计报表包括一般物价水平会计资产负债表和一般物价水平会计利润及其分配表。
第三节 一般物价水平会计的方法
一、一般物价水平会计资产负债表各项数据的换算调整
（一）一般物价水平会计资产负债表各项数据换算调整的方法
1、确定一般物价水平会计计价的等值货币。
2、非货币性项目会计数据的换算调整。
调整后余额＝ 用名义货币计价的会计基础×当期一般物价指数/基期一般物价指数
（1）“固定资产原值”和“累计折旧”项目数据的换算调整。
计算固定资产折旧额的基期一般物价指数应采用与换算固定资产原值相同的基期一般物价指数。
由于固定资产品种繁多，购置时间不同，预计使用时间和残值不同，因此需根据以上方法逐一计算。（不可简化）
（2）“存货”项目数据的换算调整。
由于存货流动性大，因此期末存货一般均为本期陆续购进，为简化核算，其基期一般物价指数可按购进期间一般物价指数为基期一般物价指数进行换算。
（3）“未分配利润”项目数据的换算调整。
“未分配利润”项目数据是利润及其分配表中本期各项收支金额相抵并将财务成果进行分配后的最终结果；在物价变动的情况下，它还是本期各项收支经过一般物价水平变动调整后相抵并进行财务成果分配后的结果，因此“未分配利润”项目数据不能通过一般物价水平变动的简单直接换算。
采用“余额法”的计算调整公式如下：
“未分配利润”调整后金额＝调整后资产项目合计数－调整后负债项目合计数－调整后“未分配利润”项目之外的权益类各项目合计数
3、货币性项目会计数据的换算调整
（二）资产负债表各项数据换算调整方法的应用
以期末名义货币为等值货币时，各货币性项目期末数均保持原值，不需再进行换算。
二、一般物价水平会计利润及其分配表各项数据的换算调整
（一）利润及其分配表各项换算调整的方法
1、“销售（或营业）收入”项目数据的换算调整方法。
企业的销售（或营业）收入一般均为（或为计算简便而假设为）报告期内均匀发生，故对各项销售收入项目数据换算公式所采用的基期一般物价指数应为期间一般物价指数。
2、“销售（或营业）成本”项目数据的换算调整方法。
“本期进货”一项为简化计算，无特指者均可设定其为本报告期间均匀发生，因而采用与销售（或营业）收入项目相同的换算公式。
3、“营业费用”各项目数据的换算调整方法。（期间费用）
（1）有形和无形固定资产的折旧与摊销额的换算。
该项费用所要采用的换算公式应当与资产负债表中的固定资产累计折旧的换算方法相同。
（2）其他营业费用项目数据的换算。
此类费用一般为（或亦设定为）本报告期内均匀形成，因而计算调整时采用与销售（或营业）收入相同的计算公式。
4、表内其他各项目数据的换算调整方法。
（1）所得税项目金额的换算调整方法。
他基本是按企业收入和费用在报告期内均衡发生的设定而形成的。
对所得税项目金额换算调整时，亦采用与销售（或营业）收入相同的计算公式。
（2）现金股利项目金额的换算调整的方法。
该项目金额为本期金额，即可不予进行换算调整。
（二）利润及其分配表各项目数据换算调整方法的应用
三、货币性项目购买力损益的计算
货币性项目购买力损益是由于企业持有货币性资产、货币性负债和货币性权益，因通货膨胀中一般物价水平变动而给企业带来的货币购买力上的损失或收益。
货币性项目的购买力损益=期末实际持有的货币性项目净额—期末应当持有的货币性项目净额
期末应当持有的货币性项目净额=期初货币性项目净额*期末一般物价指数/期初一般物价指数+本期间引起的货币性项目增加数*期末一般物价指数/期间一般物价指数—本期间引起的货币性项目减少额*期末一般物价指数/期间一般物价指数
四、一般物价水平会计报表的编制
（一）一般物价水平会计报表的编制方法
1、一般物价水平会计资产负债表的编制方法。
该表可按传统财务会计资产负债表各项目经一般物价水平变动换算后的金额，填入一般物价水平会计资产负债表相应各项目，并重新计算各类合计和总计即可。（2001年考过简答）
2、一般物价水平会计利润及其分配表的编制方法。
一般物价水平会计利润及其分配表的格式与传统财务会计的利润及其分配表的格式基本相同，只是在“税后利润”项目之后增加了“货币性项目净额购买力损益”和“等值货币净收益”两个项目。
（二）一般物价水平会计报表编制方法的应用
第四节 一般物价水平会计的评价
一、一般物价水平会计的优点
（一）在一定程度上反映和消除了通货膨胀对传统财务会计报表的影响，从而使所提供的会计信息更具现实性
（二）增强了企业会计信息的可比性
（三）运用一般物价水平会计信息有利于加强企业的管理
（四）一般物价水平会计较为简便易行，所提供的会计信息也易于为社会各界接受，便于企业接受监督
二、一般物价水平会计的缺点
（一）调整各项会计数据所依据的一般物价指数难免和一些企业的实际情况不符，因而在一定程度上影响调整后的会计数据的正确性
（二）不能广泛满足与企业经济利害关系者对会计信息的需要
（三）在一定程度上影响成本效益原则的实现
（四）不便于企业管理人员在期中及时了解通货膨胀对企业财务状况的影响
第十一章 现时成本会计
第一节 现时成本会计的特征和作用
一、现时成本会计的特征
现时成本会计是以名义货币为计价单位，以资产的现时成本和个别物价水平变动为计价基准，提供企业的财务状况和经营成果，反映和消除通货膨胀条件下个别物价水平变动对传统财务会计信息影响的会计方法和程序。
特征：
（一）以名义货币为计价单位
（二）以资产的现时成本和个别物价水平变动为计价基础
（三）建立现时成本会计账户体系进行日常核算（登账编表）
二、现时成本会计的作用
（一）可以提供更加切合实际的会计信息
（二）有利于企业的资本维护
（三）有利于正确评价企业的经营成果，改进企业管理
第二节 现时成本会计的程序
现时成本会计一般按以下程序进行：
①确定企业各项资产的现时成本；
②计算企业的持有资产损益；
③以本期现时收入和所耗资产的现时成本计算企业的现时成本收益；
④编制现时成本会计报表。
一、确定资产的现时成本
确定企业资产的现时成本包括：（内容）
在收进资产时，按收进的市场现时价格入账；
对销售的资产，按现时市场价格确定的销售成本予以转账；
对领用的材料用品按现时市场价格结转成本费用；
对在用的固定资产，按现时市场价格进行折旧；
对企业置存的各项流动资产和长期资产要随着现时市场价格的不断变动而调整账面价值。
确定企业资产的现时成本既是现时成本会计的首要程序，也是贯彻始终的会计核算内容。
确定企业资产的现时成本一般可依据现时的市场牌价，也可依据卖方企业的报价或买方企业的估价。
对于市场不予供应的企业专用资产，可根据该项资产再生产所耗用材料物资、人力等有关成本资料的现时市场价格确定其现时成本。
二、计算企业持有资产损益
三、计算现时成本会计收益
现时成本会计收益是以企业的现时收入和企业成本费用的现时成本配比确定的收益，又称“现时成本收益”。
现时成本会计在财务资本维护和实物资本维护不同的观念下，对现时成本会计收益的计算和会计处理不同。
对于未来实现持有资产损益和已实现持有资产损益均作为现时成本营业收益的组成部分，在利润及其分配表中分别列示，最终构成未分配利润的一个组成部分，亦包含在资产负债表中权益类的“未分配利润”项目中。
将此部分增加的价格作为企业资本维护的准备金直接在资产负债表的权益项目下反映，而不计入利润表中。
四、编制现时成本会计报表
现时成本会计报表是于报告期末以名义货币为计价单位，以资产的现时成本和个别物价水平变动为计价基准，反映通货膨胀条件下个别物价水平变动影响下形成的企业财务状况和经营成果的会计报表。现时成本会计报表包括现时成本会计资产负债表和现时成本会计利润及其分配表。
编制现时成本会计报表是现时成本会计的最后一项程序。
第三节 现时成本会计的方法
一、现时成本会计的日常核算方法
（一）建立现时成本会计账户体系
（二）设置现时成本会计的特有账户
1、“持产损益”账户。
（1）在财务资本维护观念下的“持产损益”账户。
在财务资本维护观念下，“持产损益”属于损益类科目，核算企业持有资产由于物价变动影响而获得的收益或遭受的损失。
该账户余额一般在贷方，表示在通货膨胀条件下企业各类置存资产的累计收益；如果账户余额在借方，则表示各类置存资产的累计损失。
（2）在实物资本维护观念下的“持产损益”账户。
在实物资本维护观念下的“持产损益”账户反映在通货膨胀条件下按个别物价水平变动的现时成本重置所持资产需要追加成本的准备资金，是权益类科目。
作为权益类科目，“持产损益”科目，可不作为“未实现”和“已实现”部分的区分。
2、“增补折旧费”账户。
为此就需要在期末按固定资产期末现时成本计算的应提取累计折旧额与所提累计折旧的差额予以补提，这一补提的差额就是增补折旧费。
增补折旧费是为弥补以前各期所提折旧费不足的一项支出，是累计折旧的一部分，但不属于本期费用。
“增补折旧费”是损益类账户。
（三）资产类经济业务事项按现时成本的核算
1、存货的核算。
（1）存货收进的核算。
（2）存货销售和领用的核算。
（3）存货储存的核算。
2、固定资产的核算。
3、其他类别资产的核算。
存货，固定资产以外的其他类别资产，凡现时成本随个别物价水平变动而变动的，根据其流动或固定的性质可分为依照存货或固定资产的做法进行核算；现时成本不随物价变动的在现时成本会计中不设置帐户核算，期末编制现时成本会计报表的资料取自传统财务会计核算的资料。
（四）负债和权益类经纪业务事项的核算
二、现时成本会计的定期核算方法
现时成本会计的定期核算主要是期末编制现时成本会计报表。
（一）现时成本会计资产负债表的编制
对于财务资本维护和实物资本维护不同观念下的资产负债表各式的不同之处在于，在财务资本维护观念下的持有资产损益计入当期损益，构成本年利润的组成部分，包含在“未分配利润”项目内，在财报权益类中反映；而在实物资本维护观念下的“持产损益”作为权益类项目，其余额直接在资产负债表权益类所设的最后一项“资本维护准备金”项中单独反映。
（二）显示成本会计利润及其分配表的编制
只是以财务资本维护观念为前提的利润及其分配表的经营利润项下，将持产损益作为本年利润的组成部分，分别列出“已实现持产损益”、“未实现持产损益”和财务资本维护观念下的“税前利润”等项目，以反映企业持有资产形成的不同收益或损失。
第四节 现时成本会计的评价
一、现时成本会计的优点
（一）可以为经营和投资决策提供更为有用的会计信息
（二）有利于全面考核和评价企业管理人员的经营业绩，促进企业经营管理的改进
（三）有利于企业收益的合理分配
（四）可以更有效地维护业主权益和企业的生产经营能力
（五）在一定程度上，简化了付出存货成本的核算
二、现时成本会计的缺点
（一）资产计价的主观性较强，难于防止一些企业管理人员蓄意篡改会计数据，影响会计信息质量
（二）不按一般物价水平调整会计数据，使不同时期的会计数据缺乏可比性
（三）不计列一般物价水平变动产生的购买力损益，使一部分通货膨胀因素的影响未予反映和消除
（四）设置两套会计账簿加大了核算费用
（五）在实际应用和管理上还存在较多困难
第十二章 清算会计
第一节 清算会计概述
一、企业清算概述
（一）企业清算的原因
企业清算是指企业按章程规定解散以及由于破产或其他原因宣布终止经营后，对企业的财产、债权、债务进行全面清查，并进行收取债权、清偿债务和分配剩余财产的经营活动。
导致企业清算的原因：
（1）企业的经营期限届满，投资方无意继续经营；
（2）企业合并或者分立，需要解散；
（3）投资一方或各方不履行协议、合同、章程规定的义务，致使企业无法继续经营；
（4）企业发生严重亏损，无力继续经营；
（5）企业因自然灾害、战争等不可抗拒因素遭受严重损失，无法继续经营；
（6）企业因违反国家法律、法规，危害社会公共利益，被依法撤销；
（7）企业宣告破产；
（8）股份有限公司和有限责任公司的股东会议决定公司解散；
（9）法律、企业章程所规定的其他解散事由已经出现。
（二）企业清算的类型
企业的清算，按清算的原因，可以分为普通清算和破产清算两种类型。
1、普通清算，又称“解散清算”，是指对因经营期满或者其他经营方面的原因，导致不宜或不能继续经营而自愿或被迫解散的企业所进行的清算。普通清算又可分为非完全解散清算和完全解散清算。
2、破产清算，是指对依法宣告破产的企业所进行的清算。
普通清算和破产清算，二者之间既有联系又有区别。
二者的联系表现在都是结束被清算企业的各种债权、债务和法律关系。
二者的区别主要有：一是清算的性质不同。普通清算属于自愿清算或行政清算；而破产清算属于司法清算。二是处理利益关系的侧重点不同。普通清算的重点是将剩余财产在企业内部各投资者之间进行分配（投资者之间利益关系）；破产清算则主要是将有限的财产在企业外部各债权人之间进行分配（债权人之间的利益关系）。
（三）企业清算的业务程序
1、成立清算组。
2、清查债务。
3、清查财产和债权。
（已经作为担保的财产，相当于债务数额的部分不属于清算财产，超过所担保的债务数额的部分属于清算财产。）
4、清偿债务。
对支付清算费用后的剩余财产，应依照下列顺序逐项清偿企业的债务：
（1）支付应付未付的职工工资、劳动保险费等；
（2）交纳所欠税款；
（3）清偿其他各项无担保债务。
如果企业财产不足清偿债务，要立即向申请宣告破产，待宣告破产后，清算组应将清算债务移交给。对宣告破产的企业，当破产财产不足清偿同一顺序债务时，则在同一顺序内按比例清偿。
5、分配剩余财产。
6、编制清算报告和办理企业注销手续。
二、清算会计工作的内容
按企业清算的程序，清算会计工作的内容主要包括：
（一）进行财产清查，编制资产负债表和财产目录
（二）变价清算财产
企业清算财产的作价方法通常有：
1、账面价值法。
2、重估价值法。
3、变现收入法。
4、招标作价法。
5、收益现值法。
（三）核算和监督清算费用的支付
包括清算组人员工资、办公费、公告费、差旅费、诉讼费、审计费、公证费、财产估价费和变卖费等。
从企业的清算财产中优先支付。
（四）核算和监督债券的收回和债务的偿还
（五）核算和监督企业的清算损益
清算损益是企业清算过程中发生的清算收益同清算损失和清算费用相抵后的余额。清算过程中的清算收益大于清算损失、清算费用的部分为清算净收益；反之，为清算净损失。
（清算收益是企业清算过程中所取得的全部收益，主要包括：
1、经营收益，是指清算过程中处理没有完结的经营业务取得的收入；
2、财产变现收益，是指财产变卖取得的收入大于账面价值的差额；
3、财产估价收益，是指对不需变现的财产的估价大于其账面价值的差额；
4、财产盘盈收益，是指盘盈财产的实际变现收益；
5、无法偿付的债务，是指由于债权人自身的原因而导致确实无法偿付或不用偿付的债务。
清算损失主要有经营损失、财产变现损失、财产估价损失、财产盘亏损失和无法收回的债权造成的坏账损失。
将清算期间的全部收益与全部的清算费用和清算损失相抵，确定清算结果是清算净收益、还是经损失。）
（六）核算和监督剩余财产的分配
（七）编制清算会计报表
清算会计报表主要包括：清算资产负债表、清算损益表和债务清偿表。
三、清算会计对传统财务会计理论的改变
（一）对会计对象的改变
（二）对会计目标的改变
（三）对会计假设的改变
清算会计除依旧遵循货币计量假设外，否定了持续经营和会计分期假设。另外，在会计主体假设方面，也与传统的财务会计有所变化。
1、对会计主体假设的改变
2、对持续经营假设的否定
3、对会计分期假设的否定
（四）对会计核算基础的改变
原来有些会计原则也变得不再适应。如历史成本原则、权责发生制原则、划分收益性支出与资本性支出原则等；而相应地代之可变现价格计价原则、收付实现制原则以及收益性支出原则。
（五）对会计信息质量要求的改变
第二节 破产清算会计
一、企业破产的处理程序
破产是指企业由于各种原因不能清偿到期债务，通过重整、和解或者清算等法律程序调整债权债务关系，或者通过变卖债务人财产，使得债权人公平受偿的行为。
一般要经过破产申请和受理、重整与和解以及破产清算三个程序。
（一）破产的申请和受理
1、破产的申请。
无论是债权人还是债务人均可以提出破产申请，破产申请应采用书面形式。
2、破产的受理。
受理破产申请的是债务人所在地人民。
（二）重整与和解
1、重整
（1）重整申请和重整期间
重整是指经债务人或者债权人申请，人民批准，对破产或者有可能出现破产的债务人，制定重整计划，进行生产经营上的整顿，以使债务人摆脱困境、恢复生机的法律制度。
在重整期间有下列情形之一的，经管理人或者利害关系人请求，人民应当裁定终止重整程序，并宣告债务人破产：
A、债务人的经营状况和财产状况继续恶化，缺乏挽救的可能性；
B、债务人有欺诈、恶意减少债务人财产或者其它显著不利于债权人的行为；
C、由于债务人的行为致使管理人无法执行职务。
（2）重整计划及其执行
2、和解
和解是指在受理破产案件后，债权人会议就企业延期清偿债务、减免债务数额等问题的解决达成协议。
（二）破产清算
1、破产宣告
债务人财产（即破产财产）是指破产申请受理时属于债务人的全部财产以及破产申请受理后至破产程序终结前债务人取得的财产。
人民受理破产申请前一年内，对于债务人的下列财产，管理人有权请求人民予以撤销并有权追回：
（1）无偿转让的财产；
（2）以明显不合理的价格进行交易的财产；
（3）对没有财产担保的债务提供财产担保的财产；
（4）对未到期的债务提前清偿的财产；
（5）放弃的债权。
2、破产财产的变价与分配
（1）破产财产的变价
（2）破产财产的分配
A、破产费用 ， 指人民受理破产申请后发生的下列费用：破产案件的诉讼费用；管理、变价和分配债务人财产的费用；管理人执行职务的费用、报酬和聘用工作人员的费用。
B、共益债务 ， 指人民受理破产申请后发生的下列债务：因管理人或者债务人请求对方履行双方均未履行完毕的合同所产生的债务；债务人财产受无因管理所产生的债务；因债务人不当得利所产生的债务；为债务人继续营业而应支付的劳动报酬和社会保险费用以及由此产生的其它债务；管理人或者相关人员执行职务致人损害所产生的债务；债务人财产致人损害所产生的债务。
债务人财产不足以清偿所有破产费用和共益债务的，先行清偿破产费用；不足以清偿所有破产费用或者共益债务的，应按照比例清偿。
C、破产财产的其它清偿顺序 ， 在优先清偿破产费用和共益债务后，破产财产应依照下列顺序清偿： 第一 、 破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人帐户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行规规定应当支付给职工的补偿金。 第二 、 破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款； 第三 、 普通破产债权，在破产财产不足以清偿同一顺序的清偿要求的，按照比例分配。
3、破产程序的终结
二、破产企业和管理人破产清算会计工作的主要内容
（一）破产企业破产清算会计工作的主要内容
1、清查企业财产及债权、债务；
2、按办理年度决算的要求，进行有关会计处理，结平个损益类账户和本年利润账户，并编制宣告破产日的账户余额表、资产负债表和自年初至破产日的损益表；
3、妥善保管企业的各种档案、文书，并在清算组进驻后及时向清算组办理移交手续。
（二）管理人破产清算会计工作的内容
1、接管破产企业的帐户，增设新帐户并结转“清算损益”帐户的期初余额；
2、在财产清查的基础上编制清查后的财产盘点表和资产负债表；
3、核算和监督破产企业财产的变价；
4、核算和监督清算费用的支付；
5、核算和监督破产企业财产的分配，结平各帐户；
6、编制清算会计报表，办理企业注销登记。
三、破产清算的会计核算
（一）增设新帐户并结转“清算损益”帐户的期初余额
1、“清算费用”帐户
2、“土地转让收益”帐户
3、“清算损益”帐户
“清算损益”科目核算内容包括：
①被清算企业在清算期间处置资产发生的损益。
②被清算企业在清算期间确认债务发生的损益。
③结转的被清算企业的所有者权益，包括实收资本、资本公积、盈余公积、利润分配等。
④结转的有关账户的余额，包括清算费用、土地转让收益和有关资产负债表账户的余额。
（二）在财产清查的基础上编制清查后的财产盘点表和资产负债表
（三）变价破产企业财产的核算
1、收回债权的核算
2、变卖原材料、产成品等存货的核算
3、变卖固定资产和在建工程的核算
4、无形资产的核算
5、转让长期股权投资的核算
6、转让土地使用权的核算
7、计提转让各项资产应交城市维护建设税和教育费附加的核算
（四）支付清算费用的核算
（五）分配破产企业财产并结平各帐户的核算
1、支付所欠职工工资和社会保险费的核算。
清算期间，支付给职工的各项费用，均直接计入清算费用，不通过“应付工资”、“应付福利费”账户核算。
2、上交所欠税款的核算。
3、清偿其他破产债务的核算。
4、结转“清算费用”账户和“土地转让收益”账户余额的核算。
5、注销不再清偿债务的核算。
（六）编制清算会计报表
第三节 普通清算会计
一、普通清算会计的一般核算程序
普通清算分为非完全解散清算和完全解散清算。
在完全解散清算的情况下，由于企业终止经营，因此，清算组应变卖企业所有财产，清偿所有的债务，并将剩余财产在投资者之间分配。完全解散清算会计的核算程序一般为：
1、全面清查财产并编制清查后的财产盘点表和资产负债表
2、核算和监督财产物资的处置、债权的回收、债务的偿付以及清算费用的支付和结转
3、计算清算损益并编制清算损益表和清算结束日的资产负债表
4、归还投资各方资本和分配剩余财产及阶平各账户
二、普通清算的会计核算
清算组对该清算企业清算的核算过程如下：
（一）全面清查财产并编制清查后的财产盘点表和资产负债表。
（二）核算财产物资的处置、债权的回收、债务的偿付以及清算费用的支付和结转
（三）计算清算损益并编制清算损益表和清算结束日的资产负债表
（四）归还投资各方资本和分配剩余财产并结平各帐户。
2001年10月全国高等教育自学考试高级财务会计试题
第一部分 选择题
一、单项选择题（本大题共20小题，每小题1分，共20分）在每小题列出的四个选项中只有一个选项是符合题目要求的，请将正确选项前的字母填在题干中的括号内。
1.下列各项业务，可以归为企业在特殊经济时期发生的特殊会计业务的是（ ）
A.企业停业、破产与清算 B.企业合并
C.股份上市公司信息披露 D.企业所得税
2.某企业采用人民币作为记帐本位币，下列项目中，不属于该企业外币业务的是（ ）
A.与外国企业发生的以人民币计价结算的销售业务
B.与中国银行发生的外币借款业务
C.与外国企业发生的以美元计价结算的购销业务
D.与中国银行之间发生的外币兑换业务
3.现行制度规定，企业在筹建期间发生的除与固定资产购建相关的汇兑损益之外的汇兑损益计入（ ）
A.财务费用 B.投资收益 C.开办费 D.营业外收入
4.下列关于递延法和债务法区别的表述中，不正确的是（ ）
A.在税率变动或开征新税时，债务法需要对递延税款余额进行调整，而递延法则不需要调整。
B.运用债务法所确认的递延所得税负债比递延法更符合负债定义
C.运用债务法所确认的递延所得税资产比递延法更符合资产定义
D.递延法的帐务处理比债务法简单，因为递延法下不需要设置“递延税款”科目进行核算
5.下列费用项目，在会计上应在本期确认，而税法规定应在以后期间从应税所得中扣减的是（ ）
A.超过规定限额的业务招待费 B.超过计税工资标准的工资性支出
C.预提产品保修费用 D.固定资产的日常修理费
6.下列各项中，在计算当期应交所得税时无需加以考虑的因素是（ ）
A.年初未分配利润 B.时间性差异
C.永久性差异 D.当期实现的利润总额
7.租赁会计反映了租赁活动中（ ）及其变化与结果，并提供与租赁业务有关的会计信息。
A.债务关系 B.债权关系 C.资金运动 D.产权关系
8.下列明细科目中，不属于“经营成本”科目的明细科目有（ ）
A.商品房销售成本 B.土地转让成本
C.代建工程结算成本 D.无形资产转让税金
9.采用完工百分比法确认销售收入时，某工程完工程度是指（ ）
A.未发生成本与预计总成本的比例 B.已发生成本与预计总成本的比例
C.已发生收入与预计总成本的比例 D.已发生成本与实际总成本的比例
10.下列收入中，属于“经营收入”科目内容的是（ ）
A.出租产品租金收入 B.商品房售后服务收入
C.材料销售收入 D.无形资产转让收入
11.采用购买法核算购买成本大于所获净资产的公允价值差额记入的会计科目是（ ）
A.其他业务支出 B.营业外支出 C.管理费用 D.无形资产
12.假定甲公司除支付100000元现金外，另发行每股面值为1元、市价为1.7元的普通股1000000股，通过股权交换兼并乙公司。同时在兼并过程中支付注册会计师审计费和佣金等100000元，支付证券印刷及发行费用200000元。则购买成本为（ ）
A.2100000元 B.1900000元 C.1700000元 D.2000000元
13.企业合并时，被合并公司的固定资产通常以下列哪种方式表达（ ）
权益集合法 购买法
A.公允价值 帐面价值
B.公允价值 公允价值
C.帐面价值 帐面价值
D.帐面价值 公允价值
14.甲公司拥有乙公司90%的股份，拥有丙公司50%的股份，乙公司拥有丙公司25%的股份，甲公司拥有丙公司股份为（ ）
A.25% B.75% C.85% D.90%
15.在合并资产负债表时，将少数股东权益和多数股东权益均作为整个集团股东权益的合并方法的理论基础是（ ）
A.母公司理论 B.实体理论
C.所有权理论 D.母公司理论、实体理论、所有权理论的综合
16.甲公司拥有乙公司80%的股份，拥有丙公司30%股股份，乙公司拥有丙公司50%股份，纳入甲公司合并范围的公司有（ ）
A.乙公司 B.乙公司和丙公司
C.甲公司和乙公司 D.甲公司和丙公司
17.在通货膨胀会计中，对在流通中货币单位虽然不变，但其单位货币所含价值量不断改变的货币，称为（ ）
A.等值货币 B.变动货币 C.名义货币 D.记帐货币
18.以所耗实物资本得到收回为计量基础确定的收益，属于（ ）
A.营业收益 B.会计收益 C.经济收益 D.购买力收益
19.清算会计对于收入和费用确认采用的原则是（ ）
A.收付实现制原则 B.权责发生制原则
C.历史成本原则 D.收益性支出原则
20.在现时成本会计中的财务资本维护观念下，“增补折旧费”帐户属于（ ）帐户。
A.资产类 B.负债类 C.成本类 D.损益类
二、多项选择题（本大题共5小题，每小题2分，共10分）在每小题列出的五个选项中有二至五个选项是符合题目要求的，请将正确选项前的字母填在题干中的括号内。多选、少选、错选均无分。
21.租赁业务资金运动形式的不同，表现在（ ）阶段。
A.租赁合同的签订 B.租赁资产的购入 C.租赁合同的履行
D.租期届满租赁物资的处置 E.租赁期内收取租金
22.房地产开发企业经营过程中获得土地使用权的处理办法包括（ ）
A.列为无形资产 B.列入其他业务收入 C.计入开发产品成本
D.列入资本公积 E.列入实收资本
23.与购买法相比，采用权益集合法编制合并会计报表有不同之处，其差异有（ ）
A.不存在处理子公司净资产帐面净值和其公允价值之间差异的问题
B.对合并价差单独列项反映
C.不论何时完成企业的合并，当年的损益均可列入存续公司的损益
D.在合并资产负债表上子公司的净资产按购买日的公允价值进行反映
E.在合并资产负债表上，母、子公司的资产和负债均按购买日的帐面价值反映
24.现时成本会计的计价基准有（ ）
A.个别物价水平变动 B.一般物价水平变动 C.一般物价水平不变
D.现时成本 E.历史成本
25.破产企业的原下列帐户余额直接转入清算组新设置的“清算损益”帐户的有（ ）
A.递延资产 B.预提费用 C.实收资本
D.待处理财产损溢 E.应交税金
第二部分 非选择题
三、名词解释题（本大题共5小题，每小题2分，共10分。）
26.时态法
27.永久性差异
28.售后回租
29.负商誉的会计处理方法
30.名义货币
四、简答题（本大题共4小题，每小题5分，共20分。）
31.简述上市公司财务报表附注应包括哪些内容
32.租赁业务具有哪些特点
33.简述合并会计报表的合并理论。
34.一般物价水平会计资产负债表应如何编制
五、核算题（本大题共5小题，第35，36，37小题各5分，第38小题10分，第39小题15分，共40分。）
35. 资料：华港公司系注册于的一家公司，采用港币为记帐本位币。该公司于20×0年12月1日，预测今后60天美元汇率上扬，与银行签订60天远期外汇合 同。按远期合同买进100万美元，用于在两个月后升值时售出。银行公布的汇率为：20×0年12月1日60天远期汇率为1美元=8.12港元；20×0年 12月31日30天远期汇率1美元=8.13港元；20×1年1月31日即期汇率为1美元=8.11港元。
要求：（1）编制华港公司20×0年12月1日与银行签订远期外汇合同时的会计分录；
（2）编制华港公司20×0年12月31日调整的会计分录；
（3）编制华港公司20×1年1月31日履行期汇合同以及在当日按即期汇率出售美元的会计分录。
36.资料：某清算企业清算期间发生以下经济业务：
（1）将企业对外投资800000元转让，收进价款600000元存入银行；
（2）计算处置固定资产和无形资产应交营业税金为87 200元，予以转帐。
要求：编制上述经济业务的会计分录。
37.资料：甲公司采用应付税款法核算所得税，适用所得税税率为33%.20×1年度，甲公司发生如下相关经济业务：
（1）按现行会计制度计算的全年利润总额为5000000元，其中包括国库券利息收入300000元。
（2）核定的全年计税工资为1000000元，全年实际发放工资1050000元。
（3）按当年销售收入确定的业务招待费限额为100000元并可以在税前扣除，而实际却发生130000元并已计入管理费用帐户。
（4）用银行存款实际缴纳所得税1200000元。
要求：（1）计算甲公司20×1年度应纳税所得额。
（2）计算甲公司20×1年度应交所得税。
（3）编制甲公司确认应交所得税、实际缴纳所得税和年末结转所得税费用的会计分录。（“应交税金”科目要求写出二级明细科目）
38.资料：甲公司和乙公司均为同一母公司的子公司，甲公司将成本为10500元的产品销售给乙公司作为固定资产使用，预计使用年限为5年，使用期满无残值。甲公司销售收入为15000元。
要求：根据以下要求，编制合并会计报表的抵销分录：
（1）将内部交易固定资产中包含的未实现内部利润进行抵销；
（2）将内部交易形成的固定资产计提折旧时多计提折旧额抵销；
（3）编制第二年与抵销有关的如下分录：
①将未实现利润抵销，调整期初未分配利润；
②将本期多计的折旧额抵销；
③将以前会计期间多计提的折旧抵销，调整期初未分配利润。
39.资料：2001年1月1日甲公司、乙公司资产、负债和所有者权益的帐面价值、公允值情况如下：
项目 甲公司 乙公司
帐面价值 帐面价值 公允价值
资产
现金
30000
银行存款 1100000 50000 50000
应收帐款 900000 150000 140000
存货 200000 200000 250000
无形资产-土地使用权 1600000 1600000 100000
固定资产-房屋（净值） 2250000 300000 350000
固定资产-（设备） 3100000 250000 300000
合计 9180000 1000000 1190000
负债
银行存款
应付帐款
应付票据
1000000
2230000
550000
100000
150000
100000
140000
合计 3780000 250000 240000
净资产 5400000 750000 950000
要求：根据以下情况，编制各项合并业务的会计分录（需要进行计算的金额要列出计 算过程）：
（1）甲公司用1150000元的货币资金兼并乙公司。
（2）甲公司用650000元的货币资金兼并乙公司。（如存在负商誉，其摊销期为10年）
全国2001年10月高等教育自学考试 高级财务会计试题参
课程代码：00159
一、单项选择题（本大题共20小题，每小题1分，共20分。）
1.A 2.A 3.C 4.D 5.C
6.A 7.C 8.D 9.B 10.A
11.D 12.B 13.D 14.B 15.B
16.B 17.C 18.C 19.A 20.D
二、多项选择题（本大题共5小题，每小题2分，共10分，多选、少选、错选均无分。）
21.BCD 22.AC 23.ACE 24.AD 25.ABCD
三、名词解释（本大题共5小题，每小题2分，共10分。）
26.时态法-指要求现金应收和应付项目（包括流动与非流动的）按资产负债表编制日当时现行汇率换算，其他资产和负债则依特性分别按现行汇率和历史汇率换算的一种外币会计报表折算方法。
27.永久性差异-是指在某一会计期间，税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同形成的差异，这种差异在本期产生，不能在以后各期转回。
28.售后回租-是指企业（买主兼出租人）将其拥有的自制或外购资产售出后再租赁回来的行为。
29.负商誉的会计处理方法-负商誉的会计处理方法有两种：一为直接冲减除长期股票投资和债券投资以外的非流动资产的公允价值，直到将其价值冲减为零为止，其剩余部分列为递延贷项；二为直接作为递延贷项。
30.名义货币-是指在通货膨胀条件下不同时期会计换算的计价货币，其单位虽然不变，但单位货币中所含的价值量却在不断改变。
四、简答题（本大题共4小题，每小题5分，共20分）
31. （1）公司的一般情况；（2）公司的会计；（3）个别明细资料的说明；（4）比较报表同项变动较大的说明；（5）特殊项目说明；（6）分地区、分行业 的资料；（7）承诺事项、或有事项应详细披露；（8）资产负债表日后事项；（9）关联交易情况和存续公司的非正常变动；（10）新改制企业报表模拟编制的 说明及其他有必要披露的内容。
32.（1）租赁业务不同于一般的商品交易。其特征是：（2）租赁资产的使用权与所有权分离。（3）“融资”与“融物”相结合。（4）租赁资产分期获得补偿。
33. 合并理论是指如何认识指导合并会计报表的观点。比较流行的有三种：母公司理论、实体理论和所有权理论。母公司理论强调母公司股东的利益，以是否形成控制作 为确定合并范围的标准。实体理论强调企业集团各成员企业在所构成的经济实体中的平等关系。所有权理论强调编制合并会计报表的企业对纳入合并范围的企业所拥 有的所有权。
34.一般物价水平会计资产负债表应根据传统财务会计资产负债表编制；其各项数据除“未分配利润”项目外，其余各项根据以下 公式换算求得：调整后金额=用名义货币计价的会计数据× ：“未分配利润”项根据资产负债表换算后各项平衡关系求得。即：未分配利润=资产总额-负债总额-除未分配利润外各权益项合计。
五、核算题（本大题共5小题，第35、36、37小题各5分，第38小题10分，第39小题15分，共40分。）
35.（1）20×0年12月1日：
借：应收期汇合同款-美元 USD1000000/HKD8120000
贷：应付期汇合同款-港元 USD1000000/HKD8120000
（2）20×0年12月31日：
借：应收期汇合同款-美元 HKD10000
贷：期汇合同损益 HKD10000
（3）20×1年1月31日：
借：应付期汇合同款-港元 HKD8120000
贷：银行存款 HKD8120000
借：银行存款-美元 USD1000000/HKD8130000
贷：应收期汇合同款-美元 USD1000000/HKD8130000
借：银行存款 HKD8110000
期汇合同损益 HKD20000
贷：银行存款-美元 USD1000000/HKD8130000
36.（1）借：银行存款 600000
清算损益 200000
贷：投资 800000
（2）借：清算损益 87200
贷：应交税金 87200
37.（1）甲公司应纳税所得额=5000000-300000+50000+30000=4780000（元）
（2）甲公司应交所得税=4780000×33%=1577400（元）
（3）确认应交所得税的会计分录：
借：所得税 1577400
贷：应交税金-应交所得税 1577400
（4）实际缴纳所得税的会计分录：
借：应交税金-应交所得税 1200000
贷：银行存款 1200000
（5）年末结转所得税费用的会计分录：
借：本年利润 1577400
贷：所得税 1577400
38.（1）将内部交易固定资产中包含的未实现内部利润进行抵销。
借：产品销售收入 15000
贷：产品销售成本 10500
固定资产原价 4500
（2）内部交易形成的固定资产计提折旧时多计提
折旧额的抵销。
借：累计折旧 900
贷：管理费用 900
（3）编制第二年与抵销有关的分录
（A）将未实现利润抵销，调整期初未分配利润
借：期初未分配利润 4500
贷：固定资产原价 4500
（B）将本期多计的折旧额抵销
借：累计折旧 900
贷：管理费用 900
（C）将以前会计期间多计提的折旧抵销，调整期初未分配利润
借：累计折旧 900
贷：期初未分配利润 900
39.（1）甲公司编制会计分录如下：
借：银行存款 50000
应收帐款（净额） 140000
存货 250000
无形资产-土地使用权 100000
固定资产-房屋（净值） 350000
固定资产-设备（净值） 300000
无形资产-商誉 200000
贷：应付帐款 100000
应付票据 140000
银行存款 1150000
（2）（A）按比例冲减非流动资产的公允价值
分摊比例=负商誉÷（土地使用权+房屋+设备）
=300000÷（100000+350000+300000）=0.4
负商誉=650000-950000=30000（元）
计算出各项非流动资产应当分摊的负商誉：
土地使用权分摊的负商誉：100000×0.4=40000（元）
房屋分摊的负商誉：350000×0.4=140000（元）
设备分摊的负商誉：300000×0.4=120000（元）
甲公司编制会计分录如下：
借：银行存款 50000
应收帐款（净额） 140000
存货 250000
无形资产-土地使用权 60000（100000-40000）
固定资产-房屋（净值） 210000（350000-140000）
固定资产-设备（净值） 180000（300000-120000）
贷：应付帐款 100000
应付票据 140000
银行存款 650000
（B）将负商誉作为递延负债编制会计分录如下：
借：银行存款 50000
应收帐款（净额） 140000
存货 250000
无形资产-土地使用权 100000
固定资产-房屋（净值） 350000
固定资产-设备（净值） 300000
贷：应付帐款 100000
应付票据 140000
银行存款 650000
递延贷项-负商誉 300000
（C）摊销负商誉时（每年）
借：递延贷项—负商誉 30000
贷：管理费用 30000
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