论金融衍生工具的相关会计问题的文献综述

金融衍生工具于20世纪70年代出现，随着它的兴起并快速涌现，已成为当今金融市场的一个重要组成部分，但是它的独特性直接给予传统会计理论以冲击，随之而来的金融风险也一直被人们所关注，且其引发的美国次贷危机等世界金融危机在引起世界关注的同时也在让世界金融界思考如何正确地规避市场风险，同时让对金融信息极为敏感的财务会计对其加以反映与监督，并不断完善会计体系。本文结合美国财务会计准则委员会、我国财政部会计准则委员会及其他相关金融衍生工具研究者的关于金融衍生工具相关问题的研究成果，浅析金融衍生工具的会计问题。

1、金融衍生工具的相关重要概念 

IASB（国际会计准则理事会）（1995）《金融工具：金融工具披露和列报》明确了企业对金融衍生工具应该披露的信息，将衍生金融工具会计披露和核心点逐渐转移到了风险管理和公允价值相关信息方面来。IASC（1998）《金融工具：确认与计量》对金融工具从会计确认、会计计量和会计信息披露三个方面进行规定，初步完成衍生金融工具会计确认和会计计量的规划。

FASB（美国财务会计准则委员会）（1984）《期货合同的会计处理》总结了各方对期货合同的认识，首次突破历史成本计量属性，开始运用市场价值来反映非套期保值型期货合同的价值。FASB（1998）《衍生金融工具和套期活动的会计处理》确定了衍生工具的范围和定义，将金融衍生工具纳入表内确认。该准则仍存在有混合计量模式，并未从根本上解决套期保值的会计问题。

我国财政部（2006）《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》将金融资产或负债的初始确认时间确定为合同签署时，因此应在成为金额工具合同的一方时立即进行初始确认。财政部（2006）《企业会计准则第23号——金融资产转移》将金融资产或负债的终止确认采用“风险报酬法”作为标准，当企业将金融资产的几乎所有风险和报酬转移时终止确认金融资产。财政部（2006）《企业会计准则第30号——财务报表列报》对衍生金融工具在内的金融工具在资产负债表、利润表中的披露列示做了明确的规定，并规定金融资产与金融负债特殊情况外不得相互抵销，必须在表内分别列示。

（三）衍生金融工具的会计问题

     在衍生金融工具产生以来，伴随其发展的不仅是它给参与者带来的新的投资渠道或是巨额收益，还有其自身带来的金融风险和在会计方面的相关问题。

马冬莲（2009）在《浅谈我国金融衍生工具与会计问题》中指出金融衍生工具其本身存在的风险不容忽视，它带来巨大风险的原因应分为：①自身的特性使其具有市场价格波动带来的风险、信用风险和流动性风险。②科技的推动可建成复杂金融交易模式从而带来支付与信用问题等重大危机。③金融机构内部出现的协调、配合和管理问题可增大企业经营风险。刘晓溪（2011）《浅谈金融衍生工具》中指出风险性是衍生金融工具的一大特点，并对其风险性进行了分类：①市场风险，衍生金融工具的交易总是建立在对标的资产的相对应的价格变动的预期基础上。②流动性风险，又称为筹资风险，即企业无法筹集到相应资金来履行合约时的风险。③信用风险，交易一方无法履行合约而对另一方带来的各种损失的风险，主要在场外交易。④操作风险，由运营不当或制度缺失引起的风险。⑤法律风险，相关法律制度的不完善导致交易者权益不能得到保障。由此可见，此时的衍生金融工具转移风险的同时也给金融市场带来了不可避免的高风险，除此之外，衍生金融工具的产生还对传统的会计发起了挑战，以致国内外学者不断加强对其的研究探讨。

于建刚（2000）《衍生金融工具会计问题研究》中明确指出衍生金融工具对现行财务会计的影响。包括对会计确认、会计计量、会计核算的影响，其中阐述了资产与负债的传统定义与衍生金融工具的特点不相符，金融衍生工具涉及到的资金或有巨大的时候，却只能作为表外事项披露；衍生性金融工具的风险和流动性太大，以实际成本计价，难反应它真实价格和损益，不符合建立在实际成本基础上的传统会计计量；衍生金融工具业务入账时在报表中以历史成本反映难以如实反映企业财务状况和经营成果。马冬莲（2009）《浅谈我国金融衍生工具与会计问题》中认为金融衍生工具面临的会计问题分为三个，一个是衍生金融工具的会计确认和会计计量问题，一个是共同基金如何使用衍生金融工具的问题，还有一个是提高会计人员素质的问题。宋艳艳等（2011）《衍生金融工具会计问题的几点思考》中除了提到衍生金融工具应如何恰当地确认、计量和报告等问题，也指出在会计处理上大多数银行采用历史成本和表外披露相结合的方法且各银行会计处理不统一，导致报表可比性差且风险信息披露严重不足。财政部（2006）《企业会计准则》明确规定将金融衍生工具纳入交易性金融资产，进行表内核算。FASB（1998）《衍生金融工具和套期活动的会计处理》着眼于将金融衍生工具的未来经济利益或是损失，将之纳入资产负债之列，但是却忽视了资产负债定义是由过去形成的事项。因此，由研究结果可见，对于衍生金融工具带来的会计问题我们已不断在采取措施完善会计制度体系，但仍存在一些遗留问题，对此，各类研究者也提出了自己的建议。

（四）衍生金融工具会计问题的措施及发展建议 

FASB（1998）《衍生金融工具和套期活动的会计处理》着眼于将金融衍生工具的未来经济利益或是损失，将之纳入资产负债之列，忽视了资产负债定义是由过去形成的事项。财政部（2006）《企业会计准则》明确规定将金融衍生工具纳入交易性金融资产，进行表内核算。除了相关法规制度以外，相关研究者对其会计问题提出建议，张国柱（2001）在《金融衍生工具引发的会计问题及对策》中建议对现行财务报表要素定义进行重新修订，扩大内涵，另外，在暂不改变现有要素定义的基础上通过设置衍生工具特例解决问题，同时改进传统财务报表结果结构和编报方式。张明霞等（2011）《衍生金融工具会计问题研究》提出需要完善衍生金融工具会计确认、会计计量和会计披露的标准，做到衍生金融工具分类进行确认，公允价值与历史成本相结合，表外披露和表内披露相结合。

除了对现有问题的应对措施，还应针对衍生金融工具在本国的实际发展中的一些不足之处提出建议促进其在我国的快速发展。宋艳艳等（2010）《衍生金融工具会计问题的几点思考》中提出两点建议：①健全完善会计立法和规定，根据国际会计准则和美国FASB公报，制出切合实际的会计规范。②提高从业人员水平，提升从业人员对衍生金融工具的熟悉度，使企业风险尽可能降到最低且收益最大。

三、小结

     从对现阶段的研究中可以发现世界亦或是我国在金融衍生工具会计问题方面都实现了重大的突破，首先是将金融衍生工具纳入了表内核算，超越了对会计科目的传统定义，在金融衍生工具快速发展的今天，将其纳入表内核算也是必然趋势；其次，引入了金融衍生工具公允价值的计量，改变的传统的计量模式，其实历史成本计量模式不能真实计量金融衍生工具这一特性也决定其应当采用公允价值计量。虽然目前的研究我国与国际逐渐接轨走向一致发展的道路，但是其中还是蕴藏了很多有待问题，包括对会计资产与负债的再定义或是对公允价值确认方面等的问题，还需要进一步研究，其中，我国应根据我国发展起来的金融衍生工具的实际情况包括其自身特点，在借鉴他国研究成绩时，能够兼顾会计的真实、可比、可靠性要求，建立起符合我国特色的金融衍生工具制度体系。

参考文献：

［1］财务部.企业会计准则[M].2006.

［2］于建刚.衍生金融工具会计问题研究[J].现代商业,2009（08）.

［3］宋艳艳,李毅南.衍生金融工具会计问题的几点思考[J].经济技术协作信息,2010(17)45-45.

［4］马冬莲. 浅谈我国金融衍生工具与会计问题[J]. 中国证券期货,2009（06）32-34. 

[5] 张明霞,李云鹏. 衍生金融工具会计问题研究[J]. 哈尔滨商业大学学报(社会科学版),2011（01）-93.

[6] 张国柱.金融衍生工具引发的会计问题及对策[J]. 湖北汽车工业学院学报,2001(02)52-54.

[7] 刘晓溪.浅谈金融衍生工具[J]. 时代金融,2011（04）60+121.