案例15：东方电磁厂战略管理会计的实施

东方电瓷厂是一家中型电瓷产品制造企业，历史悠久，技术力量雄厚，产品质量过硬，生产管理严格，在国内同行业中一直处于领先地位，占有较大的市场份额。十年前，国内生产电瓷产品的企业不到100家，企业的毛利率可达到70％；而到了1997年，同类企业达到几百家，竞争日趋激烈，企业产品的毛利率下降到35％。在激烈的竞争面前，该厂几年来实施战略管理会计，大力推行作业成本计算法，取得了显著效果。具体做法如下：

1.分析企业的内外部环境，制定竞争战略

我国经济持续发展，为企业创造了良好的市场环境。威胁使同类企业竞争日趋加剧，很多江浙一带的民营企业加入竞争，由于国有企业的灵活性不如民营企业，有些民营企业甚至采用不正当手段进行竞争，这对企业也是很不利的。从企业内部资源看，企业的技术力量雄厚，管理水平较高，是企业的优势；劣势是企业的历史包袱较重，本地的劳动力成本也较高。由于电瓷产品的技术比较成熟，产品的技术含量在各厂家大同小异。因此企业只有在价格上相互竞争。在进行了SWOT分析后，企业决定采取低成本战略。

2.进行成本动因分析，有步骤地实施作业成本计算法

在战略定位后，企业开展了“深入了解业务过程”活动。使该厂认识到会计人员和制造部门人员进行了工艺分析，分析产品生产的作业和作业背后的成本动因。在分析的基础上实行作业成本计算法计算产品和应用作业成本法进行管理。

该厂把作业分为四个层次：单位级作业、批量级作业层次、产品级作业层次和管理级作业层次。单位级作业包括的项目有机器动力。其费用的分配是按机器工时。批量级作业以生产设备次数、材料移动次数和检验次数作为分配基础。产品级作业是产品的分类包装，以分类包装次数为分配费用的基础。管理级作业所分配的费用，包括生产设备折旧和管理人员工资等是按机器工时和产品的主要成本进行分配的。

在把按传统方法计算的产品成本和按作业成本计算法计算的成本进行比较后发现，传统计算方法的产品成本被严重扭曲了。该厂A部门生产高压电器产品H型和ZH型。H型产品为普通性产品，ZH产品是新型、复杂的产品。两种产品在同一生产线上制造。单独生产H型产品月产量可达10 000只；单独生产ZH型产品月产量可达1 000只。该厂2000年3月份的产品单位成本数据如下表所示。

                 H型产品和ZH型产品单位成本对照表

在实行了作业成本计算法后，不仅改变了企业成本数据不准确和售价不合理的情况，企业还深挖产品成本较高的背后原因，为降低ZH型产品成本奠定了基础。分析表明，ZH型产品的单位机器动力成本和生产设备折旧成本明显偏高，进一步分析发现，这两个作业成本偏高的原因是由一个共同因素引起，即ZH型产品的单位机器工时较高，为H型产品的12倍，这就为降低成本指明了方向。在有关人员的攻关下，通过采用新材料和新工艺使ZH型产品的工艺耗时降低了25％，每批产量由原来的1只增加到3只，从而其机器工时降低到了原来的四分之一，成本大大降低。

3.运用价值链分析，与上下游企业实现双赢

企业对供应商和顾客进行分析后发现，企业与他们合作的机会很多。例如，该厂每月需5 000只不锈钢盖，如果其上游企业——不锈钢餐具厂购入其加工余下的边角料作为原材料，经测算可节约成本0.8万元。之后又发现该厂有加工能力，企业只需出模具即可，这样每月可节约成本0.91万元。企业降低了成本，餐具厂以更高的价格出售了边角料，实现了双赢。

在销售阶段，该厂通过分析把原来的很多销售办事处换成了代理商，实行代理分销制。例如，在天津通过代理商使得销售有了快速增长，销售费用比设办事处时降低了35％。

依据上述资料，请回答以下问题：

（1）作业成本法与战略管理会计存在什么样的关系？

    （2）实施战略管理会计应从哪些方面进行？